Điều 18. Hình thành ý kiến kiểm toán
Việc hình thành ý kiến kiểm toán thực hiện theo hướng dẫn tại CMKTNN 1700 - Hình thành ý kiến kiểm toán và báo cáo kiểm toán trong kiểm toán tài chính và CMKTNN 1750 - Ý kiến kiểm toán không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần trong kiểm toán tài chính. Trong đó, lưu ý các nội dung sau:
1. Trên cơ sở đánh giá các kết luận rút ra từ bằng chứng kiểm toán thu thập được, KTVNN phải đưa ra ý kiến kiểm toán về BCNSĐP, xét trên các khía cạnh trọng yếu, có được lập phù hợp với khuôn khổ quy định về lập và trình bày BCNSĐP được áp dụng hay không.
2. KTVNN phải xác định xem khuôn khổ được đơn vị áp dụng để lập và trình bày BCNSĐP có phù hợp với quy định pháp luật hiện hành hay không. Nếu KTVNN xét thấy là không phù hợp thì cần: Yêu cầu lãnh đạo đơn vị được kiểm toán cung cấp thêm các thông tin cần thiết về BCNSĐP nhằm tránh sự hiểu nhầm và Báo cáo kiểm toán phải trình bày thêm đoạn “Vấn đề cần nhấn mạnh” nhằm lưu ý người sử dụng về những thông tin bổ sung này.
3. Để đưa ra ý kiến kiểm toán về BCNSĐP, trước hết KTVNN phải kết luận liệu đã đạt được sự đảm bảo hợp lý về việc BCNSĐP xét trên phương diện tổng thể, có còn sai sót trọng yếu do gian lận hoặc do nhầm lẫn hay không. Trường hợp các điều kiện trên không được đáp ứng, báo cáo kiểm toán và ý kiến của KTVNN phải đánh giá ảnh hưởng của tình trạng thiếu các thông tin bổ sung đó. Nếu xét thấy nghiêm trọng phải thông báo cho các cơ quan có thẩm quyền liên quan để có biện pháp xử lý phù hợp với quy định.
4. Các dạng ý kiến kiểm toán
a) Ý kiến chấp nhận toàn phần
- Trình bày ý kiến: “Trên cơ sở hồ sơ, tài liệu được các đơn vị được kiểm toán cung cấp và kết quả kiểm toán, xét trên các khía cạnh trọng yếu, BCNSĐP năm … của … đã phản ánh trung thực và hợp lý tình hình quyết toán ngân sách … tại thời điểm lập báo cáo, phù hợp với chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán áp dụng và quy định pháp luật có liên quan đến việc lập và trình bày BCNSĐP”.
- Ý kiến chấp nhận toàn phần được đưa ra khi: KTVNN kết luận rằng BCNSĐP phản ánh trung thực hợp lý, xét trên các khía cạnh trọng yếu, phù hợp với khuôn khổ quy định về lập và trình bày BCNSĐP được áp dụng (tổng hợp các sai sót ước lượng dưới mức trọng yếu tổng thể đã xác định và về định tính không có yếu tố gian lận).
b) Ý kiến ngoại trừ
- Cơ sở của ý kiến ngoại trừ: KTVNN cần nêu rõ những giới hạn không thể thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để làm căn cứ đưa ra ý kiến kiểm toán; hoặc nêu rõ các sai sót trọng yếu (mô tả và định lượng ảnh hưởng về mặt tài chính của vấn đề đó đến BCNSĐP trừ khi điều đó không thể thực hiện được). Đồng thời tham chiếu các sai sót trên được trình bày tại các phần hành có liên quan về các nội dung có chênh lệch giữa BCNSĐP và kết quả kiểm toán.
- Trình bày ý kiến: “Trên cơ sở hồ sơ, tài liệu được các đơn vị được kiểm toán cung cấp và kết quả kiểm toán, xét trên các khía cạnh trọng yếu, ngoại trừ sự ảnh hưởng (nếu có) của các vấn đề nêu tại đoạn “Cơ sở của ý kiến ngoại trừ” nói trên, BCNSĐP năm … của … đã phản ánh trung thực và hợp lý tình hình quyết toán ngân sách … tại thời điểm lập báo cáo, phù hợp với chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán áp dụng và quy định pháp luật có liên quan đến việc lập và trình bày BCNSĐP”.
- Ý kiến kiểm toán ngoại trừ được đưa ra khi:
+ Dựa trên các bằng chứng kiểm toán đầy đủ thích hợp đã thu thập được, KTVNN kết luận rằng các sai sót, xét riêng lẻ hay tổng hợp lại có ảnh hưởng trọng yếu nhưng không lan tỏa đến BCNSĐP (tổng hợp sai sót ước lượng lớn hơn mức trọng yếu tổng thể nhưng chỉ có ảnh hưởng giới hạn đến một số yếu tố, khoản mục cụ thể của BCNSĐP, thông tin tài chính và về định tính không có yếu tố gian lận, hoặc nếu có gian lận chưa đến mức thấp nhất phải truy cứu trách nhiệm hình sự bị phạt tù).
+ Hoặc KTVNN không thể thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để làm căn cứ đưa ra ý kiến kiểm toán, nhưng KTVNN kết luận rằng những ảnh hưởng có thể có của các sai sót chưa được phát hiện (nếu có) có thể trọng yếu nhưng không lan tỏa đến BCNSĐP (có thể chứa đựng sai sót lớn hơn mức trọng yếu tổng thể, nhưng chỉ có thể ảnh hưởng giới hạn đến một số yếu tố, khoản mục cụ thể của BCNSĐP, thông tin tài chính và về định tính không có yếu tố gian lận, hoặc nếu có gian lận chưa đến mức thấp nhất phải truy cứu trách nhiệm hình sự bị phạt tù).
c) Ý kiến kiểm toán trái ngược
- Cơ sở của ý kiến trái ngược: KTVNN cần nêu rõ các sai sót ảnh hưởng trọng yếu đến BCNSĐP và hầu hết các khoản mục trên báo cáo (mô tả và định lượng ảnh hưởng về mặt tài chính của vấn đề đó đến BCNSĐP trừ khi điều đó không thể thực hiện được) và về mặt định tính có yếu tố gian lận.
- Trình bày ý kiến: “Vì các vấn đề trọng yếu nêu tại đoạn “Cơ sở của ý kiến trái ngược” tại phần… của Báo cáo kiểm toán, xét trên khía cạnh trọng yếu, BCNSĐP năm …của … đã phản ánh không trung thực và hợp lý tình hình quyết toán ngân sách … tại thời điểm lập báo cáo, không phù hợp với chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán áp dụng và quy định pháp luật có liên quan đến việc lập và trình bày BCNSĐP”.
- Ý kiến kiểm toán trái ngược được đưa ra khi: Dựa trên các bằng chứng kiểm toán đầy đủ, thích hợp đã thu thập được, KTVNN kết luận là các sai sót, xét riêng lẻ hay tổng hợp lại, có ảnh hưởng trọng yếu và lan tỏa đối với BCNSĐP (tổng hợp sai sót ước lượng lớn hơn mức trọng yếu tổng thể và ảnh hưởng đến phần lớn các yếu tố, khoản mục trên BCNSĐP; hoặc ảnh hưởng đến một hoặc một số yếu tố, khoản mục quan trọng của BCNSĐP, thông tin tài chính và về định tính có yếu tố gian lận cao hơn hoặc bằng mức thấp nhất phải truy cứu trách nhiệm hình sự bị phạt tù).
d) Từ chối đưa ra ý kiến
- Trình bày cơ sở của từ chối đưa ra ý kiến: KTVNN cần nêu rõ những giới hạn không thể thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để làm căn cứ đưa ra ý kiến kiểm toán do có thể có các sai sót ảnh hưởng trọng yếu và lan tỏa đến BCNSĐP (mô tả và định lượng ảnh hưởng về mặt tài chính của vấn đề đó đến BCNSĐP trừ khi điều đó không thể thực hiện được).
- Trình bày ý kiến: “Vì tầm quan trọng của vấn đề nêu tại đoạn “Cơ sở của của việc từ chối đưa ra ý kiến” ở trên, đoàn kiểm toán không thể thu thập được đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp để làm cơ sở đưa ra ý kiến kiểm toán. Do đó, đoàn kiểm toán không thể đưa ra ý kiến kiểm toán về BCNSĐP năm … của ….”
- KTVNN phải từ chối đưa ra ý kiến khi: Không thể thu thập được đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp làm cơ sở đưa ra ý kiến kiểm toán do sự không chắc chắn hoặc do giới hạn về phạm vi kiểm toán và KTVNN kết luận rằng những ảnh hưởng có thể có của các sai sót chưa được phát hiện (nếu có) có thể ảnh hưởng trọng yếu và lan tỏa đến BCNSĐP (ảnh hưởng đến phần lớn các yếu tố, khoản mục trên BCNSĐP; hoặc ảnh hưởng đến một số yếu tố, khoản mục quan trọng của BCNSĐP, thông tin tài chính có thể gây thiệt hại cho nhà nước và các đơn vị khác có liên quan và về định tính có thể có yếu tố gian lận cao hơn mức thấp nhất phải truy cứu trách nhiệm hình sự bị phạt tù). Đồng thời trong Báo cáo kiểm toán phải kiến nghị cơ quan nhà nước có thẩm quyền kiểm tra làm rõ, xử lý theo quy định của phát luật và báo cáo kết quả kiểm tra, xử lý cho KTNN.
5. Căn cứ để đưa dạng ý kiến kiểm toán không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần
a) Bản chất của vấn đề dẫn đến việc KTVNN đưa ra ý kiến kiểm toán không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần, do BCNSĐP, thông tin tài chính có sai sót trọng yếu hoặc BCNSĐP, thông tin tài chính có thể có sai sót trọng yếu trong trường hợp KTVNN không thể thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp.
b) Xét đoán của KTVNN về ảnh hưởng lan tỏa hoặc những ảnh hưởng có thể có của vấn đề dẫn đến việc KTVNN đưa ra ý kiến kiểm toán không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần đối với BCNSĐP, thông tin tài chính.
Bảng 8 dưới đây minh họa cách xét đoán của KTVNN về bản chất của vấn đề dẫn tới việc KTVNN phải đưa ra ý kiến kiểm toán không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần và tính chất lan tỏa của các ảnh hưởng hoặc ảnh hưởng có thể có của vấn đề đó đối với BCNSĐP, thông tin tài chính, cũng như tác động của vấn đề đến loại ý kiến kiểm toán được đưa ra.
Bảng 8. Các trường hợp đưa ra dạng ý kiến không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần
| Bản chất của vấn đề dẫn tới việc KTVNN phải đưa ra ý kiến kiểm toán không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần | Xét đoán của KTVNN về tính chất lan tỏa của các ảnh hưởng hoặc ảnh hưởng có thể có của vấn đề đó đối với BCNSĐP, thông tin tài chính | |
| Trọng yếu nhưng không lan tỏa | Trọng yếu và lan tỏa | |
| BCNSĐP có sai sót trọng yếu | Ý kiến kiểm toán ngoại trừ | Ý kiến kiểm toán trái ngược |
| Không thể thu thập được đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp | Ý kiến kiểm toán ngoại trừ | Từ chối đưa ra ý kiến |