Điều 15. Rà soát lại kết quả đánh giá rủi ro và xác định trọng yếu trong quá trình kiểm toán
1. Rà soát lại kết quả đánh giá rủi ro
a) Trước khi đưa ra kết luận kiểm toán, căn cứ vào các thủ tục kiểm toán đã thực hiện và bằng chứng kiểm toán thu thập được, KTVNN phải xem xét sự phù hợp của việc đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu và thực hiện các công việc tiếp theo tại Điểm b, c, d Khoản 1 Điều này.
b) Khi thực hiện các thủ tục kiểm toán theo kế hoạch kiểm toán đã được phê duyệt, nếu thông tin mà KTVNN thu thập được có sự khác biệt đáng kể so với thông tin được sử dụng làm cơ sở cho việc đánh giá rủi ro khi lập kế hoạch thì KTVNN có thể phải thay đổi nội dung, lịch trình hoặc phạm vi các thủ tục kiểm toán đã xác định, cụ thể như:
- Mức độ sai sót mà KTVNN phát hiện khi thực hiện thử nghiệm cơ bản có thể làm thay đổi xét đoán chuyên môn của KTVNN về đánh giá rủi ro và có thể cho thấy khiếm khuyết nghiêm trọng trong kiểm soát nội bộ.
Ví dụ (tiếp theo với ngân hàng XYZ): Tại kế hoạch kiểm toán tổng quát có đánh giá rủi ro kiểm soát ở mức thấp do đơn vị được kiểm toán có bộ máy kiểm soát nội bộ phù hợp với tổ chức, hoạt động, quy mô và đặc điểm sản xuất kinh doanh tại từng đơn vị; quy trình kiểm soát nội bộ được thiết lập và hoạt động đầy đủ, có hiệu lực. Tuy nhiên, khi thực hiện kiểm tra hồ sơ, tài liệu để đánh giá quy trình hoạt động cho vay, KTVNN thấy đơn vị thực hiện chưa đúng và đủ các thủ tục cần thiết như phải thu thập đầy đủ chứng từ chứng minh mục đích sử dụng vốn, giấy tờ pháp lý liên quan đến dự án, tỷ lệ vốn tự có cần thiết tham gia vào dự án của phương án vay vốn …
- KTVNN nhận thấy sự thiếu nhất quán trong sổ kế toán, BCTCNH và các thuyết minh kèm theo; những bằng chứng mâu thuẫn hoặc bị bỏ sót.
Ví dụ (tiếp theo với ngân hàng XYZ): Sổ kế toán chi tiết công nợ phải thu, phải trả của ngân hàng không phản ánh đầy đủ, rõ ràng các đối tượng phải thu, phải trả…
- Các thủ tục phân tích được thực hiện trong giai đoạn soát xét tổng thể của cuộc kiểm toán cho thấy rủi ro có sai sót trọng yếu chưa được phát hiện trước đó.
c) Khi các bằng chứng kiểm toán thu thập được từ việc thực hiện thủ tục kiểm toán tiếp theo hoặc các thông tin mới thu thập được không nhất quán với những bằng chứng kiểm toán ban đầu đã đánh giá rủi ro, KTVNN phải: xem xét lại các rủi ro đã được đánh giá lại đối với tất cả hoặc một số khoản mục chi phí, hoặc thông tin thuyết minh trên BCTCNH và những cơ sở dẫn liệu có liên quan; đánh giá lại các thủ tục kiểm toán đã lập kế hoạch và sửa đổi các thủ tục kiểm toán cho phù hợp với kết quả rà soát, đánh giá lại rủi ro.
d) KTVNN không được cho rằng gian lận hoặc nhầm lẫn chỉ là cá biệt khi chưa xem xét đầy đủ và cần cân nhắc xem việc phát hiện ra sai sót sẽ ảnh hưởng như thế nào đến các rủi ro có sai sót trọng yếu đã được đánh giá để xác định sự phù hợp của việc đánh giá.
đ) KTVNN phải đưa ra kết luận về tính đầy đủ, thích hợp của bằng chứng kiểm toán đã thu thập. Khi đưa ra ý kiến kiểm toán, KTVNN phải xem xét tất cả bằng chứng kiểm toán liên quan, bất kể bằng chứng này chứng thực là đúng hay mâu thuẫn với các cơ sở dẫn liệu của BCTCNH.
e) Nếu chưa thu thập được đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp liên quan đến một cơ sở dẫn liệu trọng yếu của BCTCNH, KTVNN phải thu thập thêm bằng chứng kiểm toán. Nếu không thể thu thập được đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp, KTVNN phải đưa ra ý kiến kiểm toán ngoại trừ hoặc từ chối đưa ra ý kiến về BCTCNH.
2. Sửa đổi trọng yếu trong quá trình kiểm toán
a) Trong quá trình thực hiện các thủ tục kiểm toán, khi có các tình huống phát sinh, có thêm thông tin mới hay việc thực hiện thêm các thủ tục kiểm toán làm thay đổi hiểu biết của KTVNN về đơn vị được kiểm toán thì mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH và mức trọng yếu đối với các khoản mục cần lưu ý có thể cần phải được sửa đổi.
Ví dụ (tiếp theo với ngân hàng XYZ): Khi lập kế hoạch kiểm toán, KTVNN đánh giá rủi ro đối với hoạt động huy động vốn ở mức độ trung bình. Tuy nhiên, khi thực hiện kiểm tra các hợp đồng tiền gửi của khách hàng, KTVNN phát hiện ra nhiều hợp đồng cùng một thời điểm có mức lãi suất huy động khác nhau kèm theo các khoản chi phí khác phát sinh làm tăng rủi ro kiểm toán đối với hoạt động này. Trong trường hợp này, KTVNN cần xem xét, sửa đổi lại mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH và mức trọng yếu đối với nhóm giao dịch huy động vốn.
b) Nếu mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH và đối với các khoản mục cần lưu ý được sửa đổi ở mức thấp hơn mức trọng yếu đã xác định trước đó, thì KTVNN phải xem xét việc sửa đổi lại mức trọng yếu thực hiện, nội dung, lịch trình, phạm vi của các thủ tục kiểm toán cho phù hợp (Đoàn kiểm toán phải có tờ trình Lãnh đạo KTNN điều chỉnh KHKT tổng quát và chỉ được thực hiện sau khi được Lãnh đạo KTNN phê duyệt).
Ví dụ (tiếp theo với ngân hàng XYZ): Giả sử trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTVNN cho rằng hệ thống kiểm soát nội bộ của ngân hàng là yếu kém nên đánh giá rủi ro ở mức cao, lựa chọn mức trọng yếu đối với chỉ tiêu chi phí rủi ro tín dụng ở mức thấp, lựa chọn mức độ đảm bảo cơ bản ở mức cao (R=3). Tuy nhiên, trong quá trình kiểm toán, KTVNN nhận thấy hiệu quả hoạt động của Hệ thống kiểm soát nội bộ của ngân hàng là hiệu quả và xác định lại rủi ro ở mức thấp nên có thể sửa đổi mức trọng yếu thực hiện ở mức cao hơn và độ đảm bảo cơ bản thấp hơn (R=1,5) và khi đó giảm số lượng các phần tử còn lại phải chọn mẫu kiểm toán.