Điều 10. Xác định trọng yếu kiểm toán — Quyết định 02/2019/QĐ-KTNN

- Việc xác định tiêu chí để xác định mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH phụ thuộc vào xét đoán chuyên môn của KTVNN về nhu cầu thông tin của đa số người sử dụng báo cáo quan tâm nhiều nhất đến chỉ tiêu nào.

- Căn cứ vào sự quan tâm của cơ quan quản lý nhà nước, đặc thù hoạt động của từng ngân hàng được kiểm toán, KTVNN có thể lựa chọn một hoặc một số chỉ tiêu hay được xem xét như: Tổng thu nhập, Tổng chi phí, Tổng lợi nhuận trước thuế, Tổng tài sản, Tổng vốn chủ sở hữu. Tùy từng trường hợp cụ thể, KTVNN phải sử dụng xét đoán chuyên môn để quyết định lựa chọn tiêu chí phù hợp, mà không nhất thiết phải lựa chọn các tiêu chí này.

- Việc xác định tiêu chí để xác định mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH phụ thuộc vào xét đoán chuyên môn của KTVNN, tùy thuộc vào thực trạng tài chính, nhu cầu của đa số người sử dụng thông tin thông thường theo một số trường hợp sau:

+ Nếu Ngân hàng kinh doanh bị lỗ hoặc có lãi không ổn định, thấp; ngân hàng hoạt động vì mục tiêu phi lợi nhuận (Ngân hàng Phát triển; Ngân hàng Chính sách xã hội,…) có thể chọn các tiêu chí: Tổng thu nhập; Tổng chi phí; Tổng tài sản (do lợi nhuận không phản ánh được quy mô của đơn vị);

+ Nếu Ngân hàng là đơn vị hoạt động vì mục tiêu lợi nhuận, niêm yết trên thị trường chứng khoán, kinh doanh có lãi ổn định có thể chọn tiêu chí: Lợi nhuận trước thuế/sau thuế (do nhiều người sử dụng thông tin có thể có quan tâm nhiều hơn đến lợi nhuận);

+ Nếu Ngân hàng có lỗ lũy kế lớn so với vốn chủ sở hữu, có khả năng bị phá sản: Tổng tài sản; Tổng vốn chủ sở hữu (do nhiều người sử dụng thông tin có thể có quan tâm nhiều hơn đến khả năng thanh toán của ngân hàng).

Ví dụ: Ngân hàng XYZ hoạt động ổn định, đã niêm yết trên thị trường chứng khoán có BCTC tại thời điểm 31/12/XX với các chỉ tiêu cơ bản như sau:

BÁO CÁO KẾT QUẢ HOẠT ĐỘNG KINH DOANH

Đơn vị tính: triệu đồng

BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN

Giả sử đối với Ngân hàng XYZ lựa chọn tiêu chí Tổng lợi nhuận trước thuế do ngân hàng là đơn vị niêm yết trên thị trường chứng khoán và kết quả hoạt động kinh doanh của ngân hàng có lãi.

- Trong trường hợp chỉ kiểm toán một số thông tin, yếu tố của BCTCNH, thì thông tin, yếu tố đó có thể là tiêu chí phù hợp để xác định mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH.

Ví dụ: Có thể lựa chọn tiêu chí Tổng tài sản của Ngân hàng XYZ làm tiêu chí để xác định mức trọng yếu tổng thể trong trường hợp chỉ kiểm toán tài sản, không quan tâm đến kết quả kinh doanh trong năm.

- Giá trị tiêu chí xác định trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán thường dựa trên số liệu trước kiểm toán do đơn vị cung cấp, thông thường là các chỉ tiêu trên BCTCNH như Tổng thu nhập, Tổng chi phí, Tổng lợi nhuận trước thuế, Tổng tài sản, Tổng nguồn vốn, … Khi BCTCNH được lập cho kỳ kế toán dài hơn hoặc ngắn hơn 12 tháng, mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH cần phải được xác định dựa trên BCTCNH được kiểm toán, hoặc số liệu báo cáo ước tính (nếu chưa có báo cáo chính thức).

- Giá trị của tiêu chí lựa chọn xác định mức trọng yếu tổng thể BCTCNH cần được dựa trên các dữ liệu tài chính phù hợp do Ngân hàng cung cấp. Những dữ liệu này thường bao gồm các số liệu về kết quả hoạt động và tình hình tài chính trong kỳ được kiểm toán. Tùy theo hoàn cảnh cụ thể, KTVNN có thể điều chỉnh tăng, giảm giá trị tiêu chí cho phù hợp khi loại trừ các biến động bất thường hoặc có những thay đổi quan trọng trong hoạt động của Ngân hàng.

Ví dụ: tại các ngân hàng thường ít khi phát sinh các khoản thu nhập bất thường nhưng tại ngân hàng XYZ được kiểm toán lại phát sinh khoản thu nhập bất thường từ bán thanh lý tài sản rất lớn (các năm trước không phát sinh), khi đó KTVNN có thể loại trừ khoản thu nhập bất thường từ bán các loại tài sản này trước khi sử dụng chỉ tiêu lợi nhuận trước thuế để ước tính mức trọng yếu tổng thể, nhằm phản ánh phù hợp mức độ sai sót sẽ ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng BCTCNH.

- Trên cơ sở khung tỷ lệ xác định mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH quy định tại Khoản 1 Điều 6 của hướng dẫn này, KTVNN phải sử dụng xét đoán chuyên môn khi xác định tỷ lệ % áp dụng cho tiêu chí đã lựa chọn cho từng cuộc kiểm toán, phụ thuộc vào hiểu biết của KTVNN về mức độ sai sót có thể ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng BCTCNH.

- Tùy theo Ngân hàng được kiểm toán, với cùng một tiêu chí lựa chọn nhưng tỷ lệ % tương ứng để xác định mức trọng yếu có thể khác nhau, chịu ảnh hưởng bởi các yếu tố: quy mô ngân hàng; môi trường thực hiện; đặc điểm của ngân hàng, ... (Chi tiết xem Bảng 2).

Bảng 2: Nhân tố ảnh hưởng đến tiêu chí lựa chọn mức trọng yếu tổng thể

Lưu ý: Các yếu tố trên chỉ mang tính định hướng, có nhiều nhân tố khác ảnh hưởng đến tính phù hợp của mức trọng yếu tùy từng trường hợp cụ thể của Ngân hàng được kiểm toán.

Ví dụ (tiếp theo ví dụ trên tại Ngân hàng XYZ): Ngân hàng XYZ là ngân hàng có quy mô lớn, đã niêm yết trên sàn chứng khoán nên lựa chọn chỉ tiêu Tổng lợi nhuận trước thuế với tỷ lệ thấp là 1% để xác định mức trọng yếu đối với tổng thể BCTC. Như vậy, mức trọng yếu đối với tổng thể BCTC của Ngân hàng XYZ = 1% x 5.355.018 triệu đồng = 53.550 triệu đồng (chi tiết xem Bảng 3).

Bảng 3. Xác định trọng yếu kiểm toán

- Xét về mặt định lượng: các khoản mục trên BCTCNH có giá trị lớn hơn mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH có thể xác định là trọng yếu nếu đánh giá có thể chứa đựng sai sót trọng yếu lớn hơn mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH.

Ví dụ (tiếp theo ví dụ tại Ngân hàng XYZ): Tất cả các khoản mục tại thời điểm 31/12/XX của Ngân hàng XYZ có giá trị lớn hơn mức trọng yếu đối với tổng thể BCTC (>53.550 trđ) được xác định là khoản mục trọng yếu nếu đánh giá chứa đựng rủi ro sai sót lớn hơn mức trọng yếu tổng thể.

- Xét về mặt định tính: Việc xác định các khoản mục trọng yếu này không chỉ đơn thuần là việc xem xét về giá trị của các khoản mục trên BCTCNH mà cần phải sử dụng xét đoán chuyên môn khi xem xét các yếu tố định tính trong hoàn cảnh cụ thể. Một khoản mục có giá trị nhỏ hơn mức trọng yếu có thể là trọng yếu khi xem xét các yếu tố định tính nếu khoản mục là quan trọng và có khả năng chứa đựng sai sót, gian lận. Ngược lại, một khoản mục có giá trị lớn hơn mức trọng yếu có thể không xác định là trọng yếu nếu KTVNN có đủ cơ sở xác định khoản mục không chứa đựng sai sót trọng yếu (ví dụ tại Bảng 5).

Bảng 5. Xác định khoản mục trọng yếu về đơn vị được kiểm toán

- Độ lớn và thành phần chi tiết của các khoản mục, số lượng của các giao dịch, mức độ phức tạp và tính đồng nhất của các giao dịch liên quan đến khoản mục (ví dụ: Các khoản mục số dư lớn, phức tạp có thể chứa đựng sai sót trọng yếu);

- Khả năng có sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn của các khoản mục;

- Bản chất của các khoản mục (ví dụ: các nhóm giao dịch, số dư tài khoản và thông tin thuyết minh dễ bị tác động để làm thay đổi kết quả kinh doanh như thu nhập, chi phí chờ phân bổ, chi phí dự phòng tín dụng hoặc chi phí trích trước, ...);

- Sự phức tạp trong hạch toán kế toán và lập báo cáo các khoản mục (ví dụ: các nghiệp vụ xảy ra ở cuối kỳ kế toán hoặc thuộc nghiệp vụ mới phát sinh; các hoạt động đặc thù, ...);

- Sự tồn tại của giao dịch với các bên liên quan trong các khoản mục (ví dụ: các nghiệp vụ bù trừ, quyết toán các hợp đồng khoán với các bộ phận, ...);

- Các khoản mục có sự biến động lớn, bất thường so với giai đoạn trước (ví dụ: nhóm giao dịch, số dư tài khoản và thông tin thuyết minh có các giao dịch mới, phức tạp hoặc mang tính chủ quan);

- Nhu cầu của các đối tượng sử dụng thông tin tài chính, kỳ vọng và mối quan tâm của các nhà quản lý và công chúng về một vấn đề nhất định (ví dụ: những vấn đề nổi cộm được Quốc hội và các cơ quan quản lý nhà nước quan tâm như nợ xấu, ...);

- Yêu cầu giám sát theo quy định của pháp luật trong một lĩnh vực cụ thể;

- Yêu cầu về việc công khai và minh bạch (ví dụ: yêu cầu công khai cụ thể về gian lận hoặc các thiệt hại khác);

- Những thông tin thuyết minh quan trọng liên quan tới hoạt động tín dụng, đầu tư … của ngân hàng.

Ví dụ (tiếp theo ví dụ tại Ngân hàng XYZ): Tiếp tục xác định các khoản mục trọng yếu trên BCTCNH. Mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH là 53.550  triệu đồng và mức trọng yếu khoản mục thuế và các khoản nộp NSNN là 100 triệu đồng (xem chi tiết Bảng 3 và Bảng 6).

Bảng 6. Xác định các khoản mục trọng yếu

Ví dụ (tiếp theo ví dụ tại ngân hàng XYZ): Giả sử qua khảo sát và thu thập thông tin tại Ngân hàng. KTVNN đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu đối với Ngân hàng XYZ là cao. Do đó, tỷ lệ xác định mức trọng yếu thực hiện được xác định là mức thấp nhất trong khung tỷ lệ 50% - 75%. Như vậy, mức trọng yếu thực hiện = 50% x 53.550 trđ = 26.775 trđ; khoản mục cần lưu ý “thực hiện nghĩa vụ với NSNN” = 50% x 100 triệu đồng = 50 triệu đồng (xem chi tiết tại Bảng 3 và Bảng 4).

Ví dụ (tiếp theo ví dụ tại Ngân hàng XYZ): Xác định ngưỡng sai sót không đáng kể. Theo xét đoán chuyên môn, KTVNN xác định ngưỡng sai sót không đáng kể khi kiểm toán tại Ngân hàng XYZ là 0,1%. Với mức trọng yếu tổng thể được xác định tại ngân hàng là 53.550 trđ, ngưỡng sai sót không đáng kể được xác định bằng = 0,1% x 53.550 trđ = 53,55 trđ.

Ví dụ (tiếp theo với ngân hàng XYZ): Đối với các khoản mục cần lưu ý “Thuế và các khoản nộp NSNN” có thể được xác định bằng = 0,1% x 100 triệu đồng = 0,1 triệu đồng.