Điều 16. Tiến hành kiểm toán
1. Thu thập thông tin để hoàn thiện hoặc sửa đổi KHKT chi tiết (nếu cần thiết)
Trường hợp phải sửa đổi, bổ sung KHKT chi tiết thì thực hiện lập, phê duyệt và báo cáo theo các bước quy định tại Điểm c Khoản 1 và Điểm c Khoản 2 Điều 11 của Quy trình này.
2. Thu thập và đánh giá bằng chứng kiểm toán
a) KTVNN thực hiện kiểm toán các phần việc được giao
- Căn cứ KHKT chi tiết đã được duyệt và nhiệm vụ được giao, KTVNN sử dụng các phương pháp kiểm toán và các phương pháp, thủ tục thu thập bằng chứng kiểm toán để thực hiện kiểm toán từng nội dung, khoản mục nhằm thu thập và đánh giá các bằng chứng kiểm toán. Các phương pháp, thủ tục kiểm toán nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán thường được sử dụng là: Quan sát; kiểm tra, đối chiếu; xác minh, xác nhận từ bên ngoài; tính toán lại; điều tra; phỏng vấn; thủ tục phân tích; thực hiện lại (theo quy định tại Đoạn 21 đến Đoạn 20 CMKTNN 1500 - Bằng chứng kiểm toán, Đoạn 67 đến Đoạn 76 CMKTNN 3000 - Hướng dẫn kiểm toán hoạt động, Đoạn 46 CMKTNN 4000 - Hướng dẫn kiểm toán tuân thủ) và các phương pháp đặc thù như kiểm tra hiện trường, kiểm tra thực tế.
- KTVNN phải thực hiện kiểm toán theo các phần việc đã được phân công tại KHKT chi tiết; lựa chọn một hoặc kết hợp một số phương pháp, thủ tục kiểm toán thích hợp để kiểm toán những nội dung cụ thể. Trong quá trình thực hiện kiểm toán, KTVNN phải vận dụng hợp lý các phương pháp, thủ tục kiểm toán, kiến thức và xét đoán chuyên môn; các văn bản theo quy định của pháp luật để tiến hành kiểm toán các phần việc được phân công một cách hiệu quả và tiết kiệm thời gian.
- Việc thu thập bằng chứng kiểm toán và đánh giá bằng chứng kiểm toán thu thập được thực hiện theo quy định tại CMKTNN 1500 - Bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán tài chính, từ Đoạn 55 đến Đoạn 84 CMKTNN 3000 - Hướng dẫn kiểm toán hoạt động và từ Đoạn 43 đến Đoạn 61 CMKTNN 4000 - Hướng dẫn kiểm toán tuân thủ.
- KTVNN phải có hành vi ứng xử chuyên nghiệp thông qua xét đoán chuyên môn, thận trọng và thái độ hoài nghi nghề nghiệp trong suốt cuộc kiểm toán.
- Trong quá trình thực hiện kiểm toán, nếu có các dấu hiệu làm cho KTVNN tin rằng một tài liệu có thể không xác thực, hoặc đã bị sửa đổi mà không được thông báo, hoặc những nội dung, số liệu phát hiện có dấu hiệu gian lận thì KTVNN phải báo cáo Tổ trưởng để trình Trưởng đoàn phê duyệt (nếu thuộc thẩm quyền của Trưởng đoàn) hoặc để Trưởng đoàn trình cấp trên phê duyệt (nếu không thuộc thẩm quyền của Trưởng đoàn) để tiến hành kiểm tra thêm bằng các thủ tục như: Xác nhận trực tiếp với bên thứ ba; sử dụng chuyên gia và các phương pháp hợp pháp khác để đánh giá tính xác thực của tài liệu đó; kiểm tra, xác minh tài liệu đó từ các nguồn thông tin khác. Nếu các giải trình của đơn vị được kiểm toán là không nhất quán, thì KTVNN phải tiến hành kiểm tra về các điểm không nhất quán đó nhằm thu thập đầy đủ bằng chứng thích hợp để khẳng định hoặc loại bỏ nghi ngờ của KTVNN. Việc xác minh, điều tra phải lập biên bản và các bằng chứng thu thập được kèm theo.
- Trong quá trình thực hiện kiểm toán, nếu phát hiện dấu hiệu sai phạm nghiêm trọng, các sai phạm có dấu hiệu hình sự, các vụ việc có dấu hiệu tham nhũng, lãng phí: KTVNN, Tổ trưởng phải báo cáo kịp thời cho Trưởng đoàn, Kiểm toán trưởng; Trưởng đoàn, Kiểm toán trưởng phải báo cáo kịp thời với Tổng Kiểm toán nhà nước để chỉ đạo làm rõ, xử lý; đồng thời yêu cầu đơn vị được kiểm toán giải trình những vấn đề phát hiện theo chỉ đạo của Trưởng đoàn, Kiểm toán trưởng và Tổng Kiểm toán nhà nước.
- Khi thực hiện kiểm toán nếu cần phải truy cập, khai thác trên hệ thống cơ sở dữ liệu quốc gia và dữ liệu điện tử của đơn vị được kiểm toán, của cơ quan, tổ chức, cá nhân có liên quan đến hoạt động kiểm toán để thu thập thông tin, tài liệu liên quan trực tiếp đến nội dung, phạm vi kiểm toán, KTVNN phải báo cáo Trưởng đoàn thực hiện hoặc ủy quyền để thực hiện và chỉ được thực hiện khi được Trưởng đoàn ủy quyền bằng văn bản. Việc thực hiện phải dưới sự giám sát về phạm vi truy cập, khai thác của đơn vị được kiểm toán và cơ quan, tổ chức, cá nhân liên quan đến hoạt động kiểm toán, tuân thủ quy định của pháp luật và chịu trách nhiệm bảo vệ bí mật, bảo mật, an toàn theo quy định của pháp luật.
b) Trong trường hợp cần thuê chuyên gia, tư vấn giám định thì thực hiện theo Quy chế về sử dụng cộng tác viên kiểm toán của Kiểm toán nhà nước và CMKTNN 1620 - Sử dụng công việc của chuyên gia trong kiểm toán tài chính.
c) KTVNN kiểm tra, soát xét lại kết quả kiểm toán: Trước khi tổng hợp các kết quả kiểm toán, KTVNN cần kiểm tra tổng thể các kết quả kiểm toán đã thực hiện, tính xác thực, hợp lý, hợp pháp, thích hợp, đầy đủ của các bằng chứng kiểm toán; đánh giá mức độ thực hiện công việc so với kế hoạch và khối lượng công việc phải kiểm toán; tiếp tục tiến hành các thủ tục kiểm toán bổ sung nếu cần thiết, thu thập thêm các bằng chứng kiểm toán, hệ thống hóa các bằng chứng kiểm toán đã thu thập được.
d) KTVNN tổng hợp kết quả kiểm toán, báo cáo Tổ trưởng quá trình thực hiện kiểm toán: KTVNN tập hợp các bằng chứng kiểm toán, các phát hiện kiểm toán, tổng hợp kết quả kiểm toán, đưa ra các đánh giá, xác nhận, đề xuất kết luận, kiến nghị về những nội dung đã kiểm toán; dự thảo biên bản xác nhận số liệu và tình hình kiểm toán và báo cáo Tổ trưởng trước khi gửi đơn vị để giải trình làm rõ.
3. Trường hợp nếu phát hiện các vụ việc có dấu hiệu tham nhũng thì thực hiện trình tự, thủ tục tiến hành kiểm toán, đối chiếu, xác minh, điều tra, kiểm định làm rõ vụ việc tham nhũng theo Quy trình kiểm toán vụ việc có dấu hiệu tham nhũng của Kiểm toán nhà nước và xử lý theo quy định tại Điều 62 Luật Phòng chống tham nhũng số 36/2018/QH14.
4. Một số lưu ý trong thực hiện kiểm toán đối với kiểm toán tài chính, kiểm toán tuân thủ và kiểm toán hoạt động
- Trong kiểm toán tài chính, khi xác định phương pháp kiểm toán, KTVNN có thể lựa chọn giữa phương pháp kiểm toán dựa trên việc đánh giá mức độ tin cậy và hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ (thủ tục kiểm toán tuân thủ) hoặc thực hiện các thủ tục kiểm toán cơ bản dựa trên đánh giá của KTVNN về các rủi ro phát hiện được ở cấp độ cơ sở dẫn liệu. Liên quan đến các thủ tục kiểm toán cơ bản, KTVNN có thể lựa chọn giữa thủ tục phân tích và kiểm tra chi tiết.
Khi thực hiện thủ tục phân tích, KTVNN thực hiện theo quy định tại CMKTNN 1520 - Thủ tục phân tích trong kiểm toán tài chính.
Khi thực hiện lấy mẫu, cỡ mẫu, lựa chọn các phần tử để kiểm tra chi tiết thực hiện theo quy định tại CMKTNN 1530 - Lấy mẫu kiểm toán trong kiểm toán tài chính và Hướng dẫn kiểm toán dựa trên đánh giá rủi ro và xác định trọng yếu kiểm toán.
- Việc đánh giá rủi ro, từ đó có các biện pháp xử lý rủi ro trong kiểm toán tài chính được thực hiện theo quy định tại CMKTNN 1315 - Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường hoạt động của đơn vị được kiểm toán trong kiểm toán tài chính; CMKTNN 1330 - Biện pháp xử lý rủi ro kiểm toán trong kiểm toán tài chính; Quản lý rủi ro kiểm toán trong kiểm toán hoạt động và kiểm toán tuân thủ được thực hiện theo quy định tại Đoạn 85 CMKTNN 3000 - Hướng dẫn kiểm toán hoạt động và Đoạn 62, 63 CMKTNN 4000 - Hướng dẫn kiểm toán tuân thủ.
- Xác định trọng yếu là vấn đề về xét đoán chuyên môn và phụ thuộc vào sự phân tích của KTVNN về các yêu cầu của đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán. Trọng yếu kiểm toán phải được xem xét trong suốt quá trình kiểm toán. Việc xác định trọng yếu kiểm toán và sửa đổi mức trọng yếu trong quá trình kiểm toán được thực hiện theo quy định tại CMKTNN 1320 - Xác định và vận dụng trọng yếu trong kiểm toán tài chính; Đoạn 21 đến Đoạn 22 CMKTNN 3000 - Hướng dẫn kiểm toán hoạt động và Đoạn 19 đến Đoạn 24, Đoạn 61 CMKTNN 4000 - Hướng dẫn kiểm toán tuân thủ.
- Kiểm toán số dư đầu kỳ trong kiểm toán tài chính thực hiện theo quy định tại CMKTNN 1510 - Kiểm toán số dư đầu kỳ trong kiểm toán tài chính.
- Kiểm toán các ước tính kế toán thực hiện theo quy định tại CMKTNN 1540 - Kiểm toán các ước tính kế toán trong kiểm toán tài chính.
- Kiểm toán giao dịch với các bên liên quan thực hiện theo quy định tại CMKTNN 1550 - Các bên liên quan trong kiểm toán tài chính.
- Kiểm toán các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán thực hiện theo quy định tại CMKTNN 1560 - Các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán và các sự kiện phát sinh sau giai đoạn thực hiện kiểm toán đối với kiểm toán tuân thủ theo quy định tại Đoạn 65 CMKTNN 4000 - Hướng dẫn kiểm toán tuân thủ.
- Xem xét đánh giá về giả định hoạt động liên tục trong kiểm toán tài chính thực hiện theo quy định tại CMKTNN 1570 - Kiểm toán hoạt động liên tục của đơn vị trong kiểm toán tài chính.
- Yêu cầu giải trình bằng văn bản thực hiện theo quy định tại CMKTNN 1580 - Giải trình bằng văn bản trong kiểm toán tài chính; Đoạn 86, 87 CMKTNN 3000 - Hướng dẫn kiểm toán hoạt động và Đoạn 64 CMKTNN số 4000 - Hướng dẫn kiểm toán tuân thủ.
- Khi kiểm toán báo cáo tài chính tổng hợp, hợp nhất trong kiểm toán tài chính thì vận dụng theo quy định tại CMKTNN 1600 - Lưu ý khi kiểm toán tài chính tập đoàn.
- Khi sử dụng kết quả của kiểm toán viên nội bộ và công việc của chuyên gia trong quá trình thực hiện kiểm toán tài chính thực hiện theo quy định tại CMKTNN 1610 - Sử dụng công việc kiểm toán viên nội bộ trong kiểm toán tài chính và CMKTNN 1620 - Sử dụng công việc của chuyên gia trong kiểm toán tài chính.
- Khi sử dụng kết quả của các cơ quan chức năng trong quá trình kiểm toán thì vận dụng theo quy định tại Đoạn 30 CMKTNN 100 - Các nguyên tắc cơ bản trong hoạt động kiểm toán của KTNN.
- Khi kiểm toán liên quan đến thông tin, dữ liệu và báo cáo tài chính so sánh thực hiện theo quy định tại CMKTNN 1710 - Thông tin so sánh - Dữ liệu tương ứng và báo cáo tài chính so sánh, trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước liên quan đến các thông tin khác trong kiểm toán tài chính.
5. Ghi chép tài liệu, hồ sơ kiểm toán
KTVNN thực hiện việc ghi chép tài liệu, hồ sơ kiểm toán theo quy định tại CMKTNN 1230 - Tài liệu, hồ sơ kiểm toán của cuộc kiểm toán tài chính; từ Đoạn 123 đến Đoạn 127 CMKTNN 3000 - Hướng dẫn kiểm toán hoạt động; từ Đoạn 98 đến Đoạn 103 CMKTNN 4000 - Hướng dẫn kiểm toán tuân thủ và các quy định khác của Kiểm toán nhà nước về mẫu biểu hồ sơ kiểm toán.
6. Tổ trưởng kiểm tra, soát xét các phần việc kiểm toán do KTVNN thực hiện
a) Tổ trưởng kiểm tra, soát xét hàng ngày trên cơ sở Nhật ký kiểm toán hoặc trao đổi, báo cáo công việc hàng ngày đối với những nội dung KTVNN còn vướng mắc, chưa làm rõ, những nội dung có dấu hiệu vi phạm, gian lận. Kiểm tra các bằng chứng kiểm toán mà KTVNN đã thu thập được, kết quả kiểm toán và các ý kiến của KTVNN; đánh giá mức độ công việc KTVNN đã thực hiện; yêu cầu KTVNN thực hiện các thủ tục, nội dung kiểm toán bổ sung, thu thập thêm các bằng chứng kiểm toán nếu cần thiết. Trong trường hợp có phát hiện gian lận, thì Tổ trưởng phải chỉ đạo để làm rõ trách nhiệm cá nhân để xảy ra gian lận tại đơn vị được kiểm toán và thực hiện theo đúng các quy định tại CMKTNN số 1240 - Trách nhiệm của KTVNN liên quan đến gian lận trong cuộc kiểm toán tài chính; Đoạn 56 đến Đoạn 57 CMKTNN 4000 - Hướng dẫn kiểm toán tuân thủ và các quy định khác có liên quan.
b) KTVNN có trách nhiệm chấp hành ý kiến chỉ đạo và kết luận của Tổ trưởng. Trường hợp còn có ý kiến khác với kết luận của Tổ trưởng thì KTVNN có quyền bảo lưu ý kiến theo Quy chế tổ chức và hoạt động của Đoàn kiểm toán nhà nước.
7. KTVNN ký biên bản xác nhận số liệu và tình hình kiểm toán
a) Căn cứ vào ý kiến kết luận của Tổ trưởng, KTVNN tiếp tục thực hiện các thủ tục kiểm toán, thu thập bằng chứng kiểm toán nhằm bảo đảm tính thích hợp, đầy đủ, logic của các bằng chứng kiểm toán, kết quả kiểm toán.
b) Tổng hợp kết quả kiểm toán, trao đổi và tiếp thu ý kiến giải trình của đơn vị được kiểm toán; củng cố các bằng chứng, đưa ra đánh giá, xác nhận kiểm toán; lập dự thảo biên bản xác nhận số liệu và tình hình kiểm toán trình Tổ trưởng xem xét trước khi thống nhất và ký biên bản xác nhận số liệu và tình hình kiểm toán với người có trách nhiệm liên quan đến phần việc kiểm toán của đơn vị được kiểm toán.
Thực hiện việc trao đổi với đơn vị được kiểm toán về các vấn đề liên quan đến cuộc kiểm toán, các phát hiện kiểm toán trong kiểm toán tài chính thực hiện theo quy định tại CMKTNN 1260 - Trao đổi các vấn đề với đơn vị kiểm toán trong kiểm toán tài chính; thực hiện thảo luận về các phát hiện, kết quả kiểm toán sơ bộ trong kiểm toán hoạt động theo quy định tại Đoạn 86, 87 CMKTNN 3000 - Hướng dẫn kiểm toán hoạt động; thực hiện trao đổi thông tin trong kiểm toán tuân thủ theo quy định tại Đoạn 66 CMKTNN 4000 - Hướng dẫn kiểm toán tuân thủ.
Trường hợp người có trách nhiệm liên quan đến phần việc kiểm toán của đơn vị được kiểm toán còn có ý kiến chưa thống nhất với kết quả, đánh giá, xác nhận kiểm toán do KTVNN nêu ra, KTVNN yêu cầu người có trách nhiệm liên quan ghi rõ ý kiến vào Biên bản xác nhận số liệu và tình hình kiểm toán, ký xác nhận và giải trình chính thức bằng văn bản để báo cáo lại Tổ trưởng xem xét.