Điều 10. Xác định trọng yếu kiểm toán — Quyết định 01/2019/QĐ-KTNN

- Việc xác định tiêu chí để xác định mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCDN phụ thuộc vào xét đoán chuyên môn của KTVNN về nhu cầu thông tin của đa số người sử dụng báo cáo quan tâm nhiều nhất đến chỉ tiêu nào.

- Thông thường, chỉ tiêu quan tâm của các cơ quan quản lý nhà nước và công chúng, các nhà doanh nghiệp là: Tổng doanh thu, lợi nhuận, tài sản, vốn chủ sở hữu, vì vậy KTVNN có thể lựa chọn một hoặc một số chỉ tiêu này làm tiêu chí ước lượng mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCDN. Tuy nhiên trong hoàn cảnh thực tế, KTVNN phải sử dụng xét đoán chuyên môn để quyết định lựa chọn tiêu chí phù hợp, mà không nhất thiết phải lựa chọn các chỉ tiêu này.

- Việc xác định tiêu chí để ước tính mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCDN phụ thuộc vào xét đoán chuyên môn của KTVNN, tùy thuộc vào đặc điểm doanh nghiệp, thực trạng tài chính, nhu cầu của đa số người sử dụng thông tin thông thường theo một số trường hợp sau:

+ Nếu là doanh nghiệp kết quả kinh doanh bị lỗ hoặc có lãi không ổn định; doanh nghiệp hoạt động vì mục tiêu phi lợi nhuận có thể chọn các tiêu chí: Tổng doanh thu; Tổng tài sản (do lợi nhuận không phản ánh được quy mô của đơn vị);

+ Nếu là doanh nghiệp hoạt động vì mục tiêu lợi nhuận, niêm yết trên thị trường chứng khoán, kinh doanh có lãi ổn định có thể chọn tiêu chí: Lợi nhuận kế toán trước thuế (do nhiều người sử dụng thông tin có thể có quan tâm nhiều hơn đến lợi nhuận);

+ Nếu doanh nghiệp có khả năng bị phá sản, có lỗ lũy kế lớn so với vốn góp; doanh nghiệp thay đổi đáng kể ngành nghề kinh doanh hoặc mới đi vào hoạt động có thể chọn tiêu chí: Tổng tài sản; Vốn chủ sở hữu (do doanh nghiệp mới thay đổi ngành nghề kinh doanh nên có thể doanh thu và lợi nhuận chưa ổn định, nhiều người sử dụng thông tin có thể có quan tâm nhiều hơn đến khả năng thanh toán của doanh nghiệp).

Ví dụ: Công ty A là công ty sản xuất công nghiệp hoạt động ổn định, đã niêm yết trên thị trường chứng khoán có Báo cáo tài chính tại thời điểm cuối năm x.x, như sau:

Báo cáo kết quả sản xuất kinh doanh

Bảng cân đối kế toán

Trong trường hợp này, do Công ty A đã niêm yết trên sàn chứng khoán nên chỉ tiêu được nhiều đối tượng sử dụng báo cáo quan tâm nhất là chỉ tiêu lợi nhuận; mặt khác, hoạt động sản xuất kinh doanh của công ty trong năm có lợi nhuận do đó có thể lựa chọn tiêu chí Lợi nhuận kế toán trước thuế để ước lượng mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCDN.

- Trong trường hợp chỉ kiểm toán một số thông tin, yếu tố của BCTCDN, thì thông tin, yếu tố đó có thể là tiêu chí phù hợp để xác định mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCDN.

Ví dụ: Nếu chỉ kiểm toán tài sản, không quan tâm đến kết quả kinh doanh trong năm, có thể lựa chọn tiêu chí tài sản làm tiêu chí để xác định mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCDN.

- Giá trị tiêu chí xác định trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán thường dựa trên các số liệu trên BCTCDN do đơn vị lập cung cấp (ví dụ: lấy các chỉ tiêu trên báo cáo tài chính như Tổng doanh thu, Tổng chi phí, Tổng tài sản, Vốn chủ sở hữu, Lợi nhuận kế toán trước thuế;...). Khi báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán được lập cho kỳ kế toán dài hơn hoặc ngắn hơn 12 tháng, mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCDN cần phải được xác định dựa trên BCTCDN được lập cho kỳ kế toán đó.

- Giá trị của tiêu chí lựa chọn xác định mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCDN cần được dựa trên các dữ liệu tài chính phù hợp. Những dữ liệu này thường bao gồm các số liệu về kết quả hoạt động và tình hình tài chính trong kỳ được kiểm toán, tùy theo hoàn cảnh cụ thể, KTVNN có thể điều chỉnh tăng, giảm giá trị tiêu chí cho phù hợp khi loại trừ các biến động bất thường hoặc có những thay đổi quan trọng ngành nghề, lĩnh vực hay môi trường hoạt động của đơn vị.

Ví dụ (tiếp theo ví dụ trên): Giả sử trong năm Công ty A ghi nhận khoản chi phí đột biến để nhận quyền khai thác khoáng sản 1.000 trđ cho các năm trước dẫn đến chỉ tiêu Lợi nhuận kế toán trước thuế có yếu tố biến động bất thường. Trong trường hợp này, nếu tiêu chí Lợi nhuận kế toán trước thuế được lựa chọn làm tiêu chí thì giá trị tiêu chí được chọn để xác định mức trọng yếu là 33.000 triệu đồng thay cho Lợi nhuận kế toán trước thuế 32.000 triệu đồng nhằm mục đích loại trừ yếu tố biến động bất thường do phải nộp quyền khai thác khoáng sản.

- Trên cơ sở khung tỷ lệ xác định mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCDN quy định tại Khoản 1 Điều 6 của hướng dẫn này, KTVNN phải sử dụng xét đoán chuyên môn khi xác định tỷ lệ % áp dụng cho tiêu chí đã lựa chọn cho từng cuộc kiểm toán, phụ thuộc vào hiểu biết của KTVNN về mức độ sai sót có thể ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng BCTCDN.

- Tùy theo từng doanh nghiệp, với cùng một tiêu chí lựa chọn nhưng tỷ lệ % tương ứng để xác định mức trọng yếu có thể khác nhau, chịu ảnh hưởng bởi các yếu tố: đặc điểm, quy mô doanh nghiệp, lĩnh vực kinh doanh;.... (Chi tiết xem Bảng 2).

           Bảng 2. Nhân tố ảnh hưởng đến tiêu chí lựa chọn mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCDN

Lưu ý: Các yếu tố trên chỉ mang tính định hướng, có nhiều các nhân tố khác ảnh hưởng đến tính phù hợp của mức trọng yếu tùy từng trường hợp cụ thể của doanh nghiệp được kiểm toán.

- Xác định mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCDN:

Ví dụ (tiếp theo ví dụ trên tại Công ty A): Do Công ty A là công ty lớn, phức tạp, đã niêm yết trên sàn chứng khoán nên lựa chọn tỷ lệ thấp (5%) để xác định mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCDN theo Chỉ tiêu lợi nhuận kế toán trước thuế. Trường hợp này, mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCDN của Công ty A = 5% x 33.000 triệu đồng = 1.650 triệu đồng (Chi tiết xem Bảng 3).

Bảng 3. Xác định trọng yếu kiểm toán

- Xét về mặt định lượng: Các khoản mục trên BCTCDN có giá trị lớn mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCDN có thể xác định là trọng yếu nếu đánh giá có thể chứa đựng rủi ro sai sót trọng yếu lớn hơn mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCDN.

Ví dụ (tiếp theo ví dụ trên): các chỉ tiêu trên BCTCDN năm xx của Công ty A có giá trị lớn hơn mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCDN (>1.650 trđ) được xác định là khoản mục trọng yếu nếu đánh giá có thể chứa đựng rủi ro sai sót lớn hơn mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCDN.

- Xét về mặt định tính: Việc xác định các khoản mục trọng yếu không chỉ đơn thuần là việc xem xét về giá trị của các khoản mục trên BCTCDN mà cần phải sử dụng xét đoán chuyên môn khi xem xét các yếu tố định tính trong hoàn cảnh cụ thể. Một khoản mục có giá trị nhỏ hơn mức trọng yếu có thể là trọng yếu khi xem xét các yếu tố định tính nếu khoản mục là quan trọng và có khả năng chứa đựng sai sót, gian lận. Ngược lại, một khoản mục có giá trị lớn hơn mức trọng yếu có thể không xác định là trọng yếu nếu KTVNN có đủ cơ sở, bằng chứng xác định khoản mục không chứa đựng sai sót trọng yếu (Chi tiết xem ví dụ Bảng 5).

Bảng 5. Ví dụ xác định các khoản mục trọng yếu về định tính

- Độ lớn và thành phần chi tiết của các khoản mục, số lượng của các giao dịch, mức độ phức tạp và tính đồng nhất của các giao dịch liên quan đến khoản mục (ví dụ: Các khoản mục số dư lớn, phức tạp có thể chứa đựng sai sót trọng yếu).

 - Khả năng có sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn của khoản mục (ví dụ: Các nghiệp vụ mua bán, thanh toán giữa doanh nghiệp, khách hàng và nhà cung cấp; phân chia quyền lợi giữa các bên;...).

 - Bản chất của các khoản mục (các khoản mục dễ bị tác động để làm thay đổi doanh thu, chi phí, phân bổ, trích trước... ).

 - Sự phức tạp trong hạch toán kế toán và lập báo cáo các khoản mục (ví dụ: Các nghiệp vụ xảy ra ở cuối kỳ kế toán hoặc thuộc nghiệp vụ mới phát sinh; các hoạt động đặc thù...).

 - Sự tồn tại của giao dịch với các bên liên quan trong các khoản mục (ví dụ: Các nghiệp vụ bù trừ, quyết toán các hợp đồng khoán với các bộ phận,..).

 - Các khoản mục có sự biến động lớn, bất thường (các giao dịch mới, tăng đột biến hoặc mang tính chủ quan,...).

- Nhu cầu của các đối tượng sử dụng thông tin tài chính, kỳ vọng và mối quan tâm của các nhà quản lý và công chúng về một vấn đề nhất định (ví dụ: Những vấn đề nổi cộm được Quốc hội và các cơ quan quản lý nhà nước quan tâm).

- Yêu cầu giám sát theo quy định của pháp luật trong một lĩnh vực cụ thể.

- Yêu cầu về việc công khai và minh bạch (ví dụ: Yêu cầu công khai cụ thể về gian lận hoặc các thiệt hại khác).

Ví dụ (tiếp theo ví dụ trên): Việc xác định các khoản mục trọng yếu trên BCTCDN của Công ty A, với mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCDN là 1.650 trđ và mức trọng yếu đối với khoản mục “Thuế và các khoản phải nộp NSNN” là 30 trđ (xem chi tiết Bảng 6).

Bảng 6. Xác định các khoản mục trọng yếu

Ví dụ (tiếp theo ví dụ trên): Giả thiết qua khảo sát đối với Công ty A đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu là cao nên tỷ lệ xác định mức trọng yếu thực hiện được xác định là mức thấp nhất trong khung tỷ lệ 50% - 75%, giả sử KTVNN chọn tỷ lệ xác định mức trọng yếu thực hiện là 50% mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCDN. Như vậy, mức trọng yếu thực hiện = 50% x 1.650 triệu đồng = 825 triệu đồng; đối với các khoản mục cần lưu ý “thực hiện nghĩa vụ với NSNN” = 50% x 30 triệu đồng = 15 triệu đồng (Chi tiết xem Bảng 3 và Bảng 4).

Ví dụ (tiếp theo ví dụ trên): Giả sử theo xét đoán chuyên môn, KTVNN xác định ngưỡng sai sót không đáng kể khi kiểm toán tại Công ty A là 1%, với mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCDN đã xác định là 1.650 triệu đồng. Như vậy, ngưỡng sai sót không đáng kể được xác định bằng = 1% x 1.650 triệu đồng = 16,5 triệu đồng.

Ví dụ (tiếp theo ví dụ trên): Đối với các khoản mục cần lưu ý “Thuế và các khoản nộp NSNN” được xác định bằng = 1% x 30 triệu đồng = 0,3 triệu đồng (Chi tiết xem Bảng 3 và Bảng 4).