Điều 17. Quy định chung về thực hiện kiểm toán đối với một số khoản mục trên Báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán — Quyết định 11/2017/QĐ-KTNN

- Nh»m x¸c ®Þnh r»ng sè d­ ®· ®­îc b¸o c¸o lµ hîp lý vµ ®óng ®¾n; sè tiÒn cßn l¹i lµ cã thùc vµ ®Çy ®ñ; c¸c kho¶n tiÒn mÆt thu, chi trong qu¸ tr×nh ho¹t ®éng kinh doanh lµ hîp lý, ®óng ®¾n vµ b×nh th­êng.

- §¶m b¶o r»ng vµng, kim lo¹i quý thùc sù cã vµo ngµy lËp b¸o c¸o vµ thuéc së h÷u cña đơn vị; ®­îc ®Þnh gi¸ ®óng, phï hîp c¸c quy ®Þnh cña nhµ n­íc.

Các tài khoản trong mục này gồm: tiền mặt; các chứng từ có giá trị; ngoại tệ và kim loại quý, đá quý; các khoản tiền gửi tại NHNN; tiền gửi tại nước ngoài; tiền, vàng gửi và cho TCTD khác vay. Kiểm toán các tài khoản tiền là việc xem xét tính trung thực, đầy đủ của số liệu, cũng như việc thực hiện các biện pháp an toàn đối với các khoản tiền hiện đang có ở đơn vị; chấp hành chế độ quản lý kho quỹ, điều chuyển tiền, hàng đặc biệt; chấp hành các chế độ ghi chép, hạch toán, báo cáo...

Khi kiÓm to¸n c¸c tµi kho¶n tiÒn, KTV ph¶i xem xÐt tÝnh h÷u hiÖu cña hÖ thèng KSNB ®Ó ®¸nh gi¸ c¸c rñi ro. Rñi ro kiÓm to¸n th­êng lµ sè d­ c¸c tµi kho¶n trong BCTC bÞ ghi gi¶m ®i, hoÆc cã thÓ ®­îc ghi t¨ng lªn; đối víi ngo¹i tÖ lµ c¸c sè d­ cuèi kú ®­îc chuyÓn ®æi sang ®ång ViÖt Nam mét c¸ch kh«ng ®óng (sai tû gi¸ hèi ®o¸i)...

- Kiểm tra, đối chiếu số liệu giữa Biên bản kiểm kê tiền mặt thực tế với sổ kế toán với số dư trên Bảng cân đối kế toán; giữa sổ nhật ký quỹ (của kế toán viên) với sổ quỹ (của thủ quỹ); giữa sổ kế toán với báo cáo kế toán và số dư mang sang trên sổ kế toán. KTV có thể tiến hành kiểm kê tại thời điểm kiểm toán, dùng phương pháp loại trừ, để xác định số dư trên BCTC (trừ đi số tiền thu vào và cộng thêm các khoản đã chi ra tại thời điểm ghi trong Bảng cân đối kế toán đến thời điểm kiểm kê, để xác định số dư tiền mặt tại quỹ có đúng với số tiền ghi trong Bảng cân đối kế toán). Biên bản kiểm kê quỹ phải có đầy đủ chữ ký của người chịu trách nhiệm về quỹ (thủ quỹ, kế toán, KSNB, Giám đốc).

- KTV kiểm soát chứng từ chi tiền mặt, cùng với việc kiểm kê tiền mặt. Các công việc sau đó thường liên quan đến việc so sánh tổng số chuyển tiếp với số dư sổ cái và xác định chênh lệch; đánh giá từng khoản mục để xác định các khoản mục bất thường; xác nhận tính hợp lý của việc thanh toán hay chi dùng khác. Đối với các khoản mục bị trả lại sau khi thanh toán, KTV phải xác định nguyên nhân và quyết định xử lý sau đó.

- Đối với chứng khoán (chứng từ có giá): cách tiến hành tương tự như các khoản tiền; lập riêng bảng kê các loại chứng khoán có thể mua bán được, các chứng khoán giữ hộ...

- Đối với các tài khoản ngoại tệ, ngoài việc tiến hành kiểm tra như đã nêu trên, cần tính toán lại việc chuyển đổi sang đồng Việt Nam bằng cách kiểm tra tỷ giá hối đoái tại thời điểm ghi trong Bảng cân đối kế toán.

Xác định các khoản đầu tư là có thực, thuộc sở hữu của đơn vị và được phản ánh đúng đắn trong BCTC; thẩm tra xem danh mục chứng khoán bằng ngoại tệ được xác định giá trị đúng đắn; các khoản thua lỗ đã được lập dự phòng đầy đủ; đánh giá mức độ tuân thủ các quy định và nguyên tắc về đầu tư của đơn vị và cơ quan quản lý nhà nước, cấp trên.

Các khoản đầu tư gồm: chứng khoán kinh doanh; chứng khoán đầu tư; các công cụ tài chính phái sinh; góp vốn đầu tư dài hạn...

Kiểm toán và xác định: các khoản đầu tư có sự phê duyệt của cấp có thẩm quyền theo qui định không; tính an toàn của các khoản đầu tư; hay mức độ rủi ro của các khoản đầu tư; việc bảo quản các giấy tờ có giá liên quan đến các khoản đầu tư và việc kiểm kê định kỳ; xác định nguồn vốn dùng để góp vốn kinh doanh, giới hạn được phép góp vốn kinh doanh;việc chấp hành các quy định của Nhà nước liên quan đến nghiệp vụ đầu tư.

- KTV liệt kê các khoản đầu tư, góp vốn; tiến hành kiểm tra, đối chiếu với số liệu trên sổ kế toán, chứng từ gốc và các giấy báo Nợ, báo Có của NHNN và các tổ chức khác; xác định tính đầy đủ, hợp lý của chi phí phát sinh.

- Đối với trái phiếu, cổ phiếu hoặc các khoản đầu tư dài hạn khác: KTV phải kiểm tra thực tế từng loại chứng khoán; khi các khoản đầu tư này, do một bên thứ ba nắm giữ, thì phải kiểm tra sự tồn tại của chúng bằng cách lấy xác nhận của người nắm giữ.

- Kiểm tra tính hợp pháp, hợp lệ của từng hợp đồng góp vốn; các điều khoản của hợp đồng và việc thực hiện hợp đồng; đối chiếu lợi nhuận hoặc tổn thất trong liên doanh (đã được xác nhận của liên doanh); kiểm tra cổ phần của đơn vị trong BCTC liên doanh, nhằm bảo đảm sự đúng đắn, khớp đúng với số liệu phản ánh trên sổ kế toán của đơn vị.

- So sánh, đánh giá về hiệu quả của dự án và xác định tính đầy đủ về dự phòng cho việc suy giảm giá trị đầu tư cũng như các khoản phải thu lãi cộng dồn (tuỳ theo sự thoả thuận đối với từng khoản đầu tư).

- Kiểm tra đối chiếu giá hạch toán tại thời điểm ghi trong Bảng cân đối kế toán với giá trên thị trường chứng khoán tại thời điểm hạch toán; căn cứ vào các chỉ số về thu nhập hàng năm của các loại chứng khoán đầu tư ngắn hạn… để xem xét tính hợp lý trong việc lập khoản dự phòng giảm giá cho từng khoản đầu tư.

- Kiểm tra việc chấp hành các quy định của nhà nước liên quan đến nghiệp vụ đầu tư (tỷ lệ vốn tham gia, ngành nghề lĩnh vực được đầu tư…).

Xác định những khoản phải thu được trình bày trong BCTC là đầy đủ, đúng đắn và được phân loại chính xác; bảo đảm rằng các khoản phải thu được thể hiện trên BCTC có khả năng thu hồi được; xác định mức độ đầy đủ các khoản dự phòng đối với các khoản phải thu không có khả năng thu hồi được.

Kiểm tra các khoản phải thu khách hàng gồm: các khoản ký quỹ, thế chấp, cầm cố, các khoản thanh toán với NSNN và các khoản phải thu nội bộ, chi phí trả trước, các khoản phải thu khác... xác nhận các khoản mục quan trọng; việc theo dõi thu hồi, xoá nợ hoặc các xử lý khác.

- Đối chiếu số liệu giữa BCTC, sổ kế toán tổng hợp, sổ kế toán chi tiết và bảng sao kê các khoản phải thu; so sánh số dư cuối năm với BCTC năm trước đã được duyệt, hoặc đã được kiểm toán, để có được sự giải thích cho những thay đổi quan trọng; trên cơ sở đó lựa chọn mẫu, đối chiếu với chứng từ gốc.

- Kiểm tra nguồn gốc phát sinh các khoản phải thu; quy trình xét duyệt để thu hồi; đối với các khoản phải thu tồn đọng lâu ngày, những khoản vượt mức quy định... cần phân loại các khoản phải thu có khả năng thu hồi, không có khả năng thu hồi; các biện pháp đôn đốc để giải quyết dứt điểm... Cuối năm phải được xác nhận các khoản phải thu để đảm bảo rằng sẽ được thu hồi đúng hạn.

- Các khoản ký quỹ thế chấp, cầm cố: kiểm tra số tiền hoặc các tài sản, hiện vật được đơn vị đem ra làm vật đảm bảo cho một cam kết với bên thứ ba, về một việc làm trong tương lai. Nếu chúng được thu về trước thời gian kiểm toán, thì phải kiểm tra các chứng từ thu tiền... nếu các khoản này vẫn chưa được trả về cho đơn vị, thì phải chứng minh được rằng thời hạn cho các khoản này vẫn còn hiệu lực và phải điều tra về khả năng thu hồi; các khoản ký quỹ, ký cược dài hạn được chứng minh là không có khả năng thu hồi, khi đơn vị không thực hiện theo hợp đồng, hoặc không có khả năng thực hiện các cam kết đó.

- Xác định lại tính đúng đắn các khoản phải thanh toán với NSNN như tạm ứng nộp NSNN, thuế Giá trị gia tăng (GTGT) đầu vào, các khoản chờ NSNN thanh toán…

- Kiểm tra các khoản phải thu thực tế với các số dư cuối kỳ, bằng cách lấy xác nhận trực tiếp với khách hàng về các khoản nợ đó; KTV có thể thu được bằng chứng đáng tin cậy về sự tồn tại thực tế của khoản nợ và tính đúng đắn của các số dư tài khoản đã được ghi sổ; tuy nhiên, không thể xác nhận toàn bộ số dư tài khoản phải thu, nhưng hầu hết các khoản phải thu có số dư lớn phải được xác nhận trực tiếp với khách nợ; KTV sử dụng phương pháp chọn mẫu để lấy xác nhận của khách hàng đối với các khoản phải thu khách hàng còn lại.

Các khoản phải thu được đánh giá là trung thực khi tồn tại thực tế tại thời điểm kiểm toán, khi khách hàng không có ý kiến bác bỏ về khoản nợ và không được coi là không có khả năng thu hồi. KTV kiểm tra kỹ các khoản phải thu khó đòi, đã xử lý trong kỳ để xác định có khoản phải thu khó đòi nào đã được xóa sổ, xử lý trong kỳ mà thực chất không phải như vậy.

- Với các nghiệp vụ thanh toán nội bộ đơn vị: Kiểm tra thủ tục, quy trình và hạch toán thanh toán để phát hiện các trường hợp thực hiện không đúng quy định; kiểm tra việc xử lý các sai phạm và việc mở sổ ghi chép không đúng quy định chế độ kế toán; cần rà soát lại các nội dung phát sinh công nợ, tính kịp thời, đầy đủ việc thanh quyết toán các khoản công nợ này; cần kiểm tra việc phân loại các khoản phải thu nội bộ.

- Dự phòng các khoản phải thu khó đòi, phải được tính toán đầy đủ cho bất cứ khoản phải thu nào tại thời điểm ghi trong Bảng cân đối kế toán, nhưng chưa được thu hồi vào thời điểm kiểm toán. KTV phải kiểm tra các khoản phải thu lớn, đã quá hạn so với thời điểm ghi trong bảng cân đối, để đánh giá khả năng thu hồi và không có khả năng thu hồi của các khoản phải thu.

Sau khi đã hoàn tất việc kiểm toán các khoản phải thu và đã thu được các bằng chứng (đầy đủ và tin cậy), KTV đưa ra kết luận các khoản công nợ phải thu phản ảnh trên BCTC của đơn vị về mức độ trung thực, hợp lý, đúng quy định hiện hành.

- Nhằm đảm bảo BCTC đã phản ánh đầy đủ, hợp lý và đúng đắn các khoản thu nhập, các khoản thu nhập tương ứng với các khoản chi phí đã bỏ ra trong một thời kỳ kế toán.

- Kiểm tra khoản lãi phải thu đã được tính và luỹ kế trong các tài khoản; các khoản lãi không thực hiện được, hoặc có dấu hiệu nghi vấn không được luỹ kế.

Kiểm toán các khoản tiền lãi cộng dồn dự tính thu được, được tính trên các khoản tiền gửi, cho vay, đầu tư chứng khoán ở trong và ngoài nước, mà đơn vị sẽ được nhận khi đến hạn thanh toán. Ở kho¶n mục nµy, đơn vị thường kh«ng quan t©m tíi viÖc ®· nhËn ®­îc tiÒn hay ch­a, mµ ®­îc h¹ch to¸n thu nhËp khi tiÒn l·i ph¸t sinh, ®­îc ghi nhËn trong kú tÝnh l·i .

- Ngoài việc xác nhận các khoản lãi đã thu (thực thu), còn phải xác nhận các khoản thu nhập trong tương lai; tính toán các khoản tiền lãi cộng dồn để xác định tính chính xác; đối chiếu với kết quả đánh giá danh mục cho vay và đầu tư; kiểm tra việc tính lãi dự thu đối với các khoản nợ luân chuyển bình thường, nợ quá hạn. Khi kiểm toán các tài khoản này cần gắn liền với việc kiểm tra việc trích lập dự phòng rủi ro.

- Dùng phương pháp đối chiếu, để xem xét việc hạch toán số liệu trên các tài khoản này có được tuân thủ các quy định; víi c¸c kho¶n nî b»ng ngo¹i tÖ th× cÇn xem thªm viÖc chuyÓn ®æi sang ®ång ViÖt nam vµo ngµy lËp b¸o c¸o.

- Đánh giá các khoản lãi được miễn, giảm, xoá nợ: đối chiếu với các quy định và hướng dẫn có liên quan của Chính phủ, Bộ Tài chính và NHNN.

Xác định tính tồn tại và tính đúng đắn về giá trị của các tài sản theo các nguyên tắc kế toán; xác định việc đầu tư tiền vào các tài sản này có phù hợp với  c¸c nguyªn t¾c, c¸c quy ®Þnh hay kh«ng?

- Kiểm tra việc mở sổ theo dõi, việc lưu giữ các chứng từ gốc về việc mua sắm công cụ dụng cụ, trang thiết bị, vật liệu.

- Xác định giá trị công cụ lao động và vật liệu đã xuất dùng, giá trị hàng tồn kho có phù hợp với số liệu kiểm kê và số liệu trên BCTC; xác định trách nhiệm việc quản lý và sử dụng tài sản.

- Việc thực hiện định mức sử dụng vật liệu, công cụ dụng cụ và quy trình quản lý vật liệu, công cụ dụng cụ tại đơn vị.

- Việc thanh lý, nhượng bán công cụ lao động, vật liệu.

Chủ yếu dùng phương pháp kiểm tra chi tiết và phân tích, so sánh với các quy định về quản lý và sử dụng công cụ lao động, vật liệu.

- Đối chiếu biên bản kiểm kê với sổ kế toán và BCTC; nếu thấy cần thiết có thể cho tiến hành kiểm kê.

- Kiểm tra việc mở sổ theo dõi công cụ lao động (số lượng, giá trị); việc hạch toán giá trị công cụ lao động đưa ra sử dụng, phân bổ vào chi phí và giá trị xuất khỏi tài sản của đơn vị.

- Kiểm tra việc mua sắm: gồm kiểm tra về dự toán, số lượng, chủng loại, giá cả có phù hợp với định mức, sự phê duyệt và giá cả thị trường.

- Việc mở sổ chi tiết theo dõi vật liệu; việc kiểm tra đối chiếu, kiểm kê hàng tháng; việc giao nhận, bảo quản, sử dụng và hạch toán vào chi phí...

Xác định tính hiện hữu, quyền sở hữu, quyền sử dụng và quyền định đoạt các tài sản đó; xác định đúng giá trị của các tài sản theo các nguyên tắc kế toán; xác định các TSCĐ được khấu hao phù hợp các quy định của Nhà nước; KTV phải có ý kiến về việc đầu tư tiền vào các tài sản này có phù hợp với các nguyên tắc, các quy định hiện hành; đồng thời, bảo đảm có sự kiểm soát đầy đủ việc quản lý các TSCĐ đó.

Kiểm toán TSCĐ hữu hình, TSCĐ vô hình, TSCĐ thuê tài chính, bất động sản đầu tư; kiểm tra xem các TSCĐ đó có được quản lý, sử dụng và hạch toán có đúng chế độ quy định hiện hành không?

- Kiểm tra hồ sơ, thủ tục: các thủ tục phê duyệt, cấp vốn, điều động vốn, hợp đồng mua bán, biên bản nghiệm thu, bàn giao tài sản, hồ sơ đấu thầu đối với các TSCĐ có giá trị lớn...; kiểm tra sự hợp lý về giá cả; chứng từ, hoá đơn có hợp lệ, hợp pháp; việc thanh quyết toán là đúng đắn; xác định sự tồn tại có thực đối với các tài sản đã kiểm tra và quyền sở hữu đối với tài sản đó.

- Kiểm tra việc lập thẻ TSCĐ; đối chiếu về mặt giá trị giữa sổ kế toán chi tiết và thẻ TSCĐ.

- Kiểm tra việc hạch toán tăng, giảm TSCĐ; việc theo dõi, quản lý TSCĐ, trích khấu hao; thanh lý TSCĐ có đúng với các quy định không?

+ Đối với TSCĐ hữu hình: Thông qua việc kiểm kê thực tế, đối chiếu với sổ sách và BCTC, với các văn bản quy định các chứng từ hợp lý, hợp lệ khi ghi tăng, giảm TSCĐ.

+ Với các công trình XDCB: Kiểm tra việc chấp hành các quy định về quản lý đầu tư XDCB trong các bước chuẩn bị đầu tư, thực hiện đầu tư và quyết toán vốn đầu tư; hợp đồng cung cấp vật tư, thiết bị; hồ sơ đấu thầu, chọn thầu; hồ sơ quyết toán công trình... Các công trình XDCB được thực hiện kiểm toán theo Quy trình kiểm toán Dự án đầu tư của KTNN.

+ Đối với TSCĐ thuê tài chính: KTV phải kiểm tra các hợp đồng thuê tài chính về nội dung và việc thực hiện các điều khoản; kiểm tra, đối chiếu giá trị với số dư tài khoản thuê tài chính; kiểm tra việc trích và trả nợ gốc, nợ lãi có theo đúng với quy định trong hợp đồng thuê tài sản…

+ Đối với TSCĐ vô hình: Xác định các bằng chứng về sự tồn tại của TSCĐ vô hình như quyền sử dụng đất, các công trình nghiên cứu, phát triển, chi phí chuyển giao công nghệ... được cơ quan chuyên môn ghi nhận là đã đăng ký bản quyền và các chứng từ, hoá đơn xác nhận thực tế đã chi ra…

- Phát hiện, làm rõ nguyên nhân những trường hợp quản lý TSCĐ thiếu chặt chẽ (xem xét kiểm tra thông qua các Biên bản kiểm kê tài sản, danh mục tài sản trong BCTC, biên bản bàn giao cho các đối tượng sử dụng…); TSCĐ để ngoài sổ kế toán, không trích khấu hao hoặc trích không đúng tỷ lệ quy định, trích khấu hao đối với TSCĐ không thuộc loại phải khấu hao, hoặc TSCĐ đã hết thời gian sử dụng...; KTV phải xác định việc quản lý và sử dụng TSCĐ có đúng mục đích không; với các TSCĐ không sử dụng trực tiếp vào hoạt động của đơn vị, mà dùng để cho thuê thì các khoản thu nhập từ hoạt động cho thuê TSCĐ có được hạch toán đầy đủ, kịp thời, đúng qui định không.

- KTV tính toán, xác định việc mua sắm, đầu tư TSCĐ đảm bảo trong phạm vi cho phép: không quá 50% vốn tự có (đối với các TCTD); cần chú ý quy định đơn vị không được phép trực tiếp kinh doanh bất động sản…

- Kiểm tra, xác nhận về bất động sản đầu tư: điÒu kiÖn ghi nhËn bÊt ®éng s¶n ®Çu t­; x¸c ®Þnh gi¸ trÞ ban ®Çu của  bất động sản đầu tư; các khoản chi phÝ ph¸t sinh sau ghi nhËn ban ®Çu; x¸c ®Þnh gi¸ trÞ sau ghi nhËn ban ®Çu; việc chuyÓn ®æi môc ®Ých sö dông; viÖc thanh lý mét bÊt ®éng s¶n ®Çu t­…theo các quy định tại Chuẩn mực kế toán Việt nam số 05 - Bất động sản đầu tư.

          KiÓm tra vµ x¸c ®Þnh ®óng nh÷ng chi phÝ x©y dùng, n©ng cÊp, c¶i t¹o, mua s¾m TSC§ ®Õn thêi ®iÓm kÕt thóc n¨m tµi chÝnh ch­a hoµn thµnh, bµn giao ®Ó trë thµnh TSC§.

          X¸c ®Þnh ®óng c¸c chi phÝ XDCB dë dang; cÇn kiÓm tra c¸c c«ng viÖc cña KSNB ®èi víi c¸c c«ng tr×nh x©y dựng; Chi phÝ XDCB dë dang trong b¶ng c©n ®èi cã thÓ bÞ ghi t¨ng lªn; điÒu nµy cã thÓ x¶y ra do c¸c sè tiÒn ch­a ®­îc chi cho c¸c c«ng tr×nh, nh­ng ®­îc h¹ch to¸n víi sù ®ång ý cña lãnh đạo đơn vị; cÇn l­u ý lµ nguyªn vËt liÖu ®­a vµo c«ng tr×nh cã ®óng chñng lo¹i, ®Þnh møc kinh tÕ kü thuËt nh­ thiÕt kÕ, dù to¸n ®­îc duyÖt hay kh«ng?

- Kiểm tra thực tế, so sánh khối lượng thực tế với sổ sách. Trong tất cả các trường hợp, KTV phải tiến hành kiểm tra các tài liệu bổ sung cho chi phí XDCB dở dang, tại thời điểm ghi trong bảng cân đối kế toán; đặc biệt là việc kiểm tra các hoá đơn mua nguyên vật liệu có được nhập và xuất kho, đưa vào cho công trình đúng với chủng loại và định mức kinh tế kỹ thuật quy định.

- Xem xét lại hồ sơ các công trình, các khoản mục và xác định tính đúng đắn của các khoản chi phí dở dang mà đơn vị hạch toán; Dự án, công trình có thực sự là chưa hoàn thành, hay còn vướng mắc chưa quyết toán được, mặc dù công trình đã hoàn thành, nghiệm thu, bàn giao và đưa vào sử dụng; hay vì một lý do khác mà vẫn hạch toán trên tài khoản này.

Xác nhận các khoản nợ được giải trình một cách thỏa đáng theo các nguyên tắc kế toán và được phản ánh đầy đủ, chính xác trong BCTC.

Xác nhận số liệu, sự phù hợp, đúng đắn, đầy đủ tại thời điểm báo cáo, bao gồm các khoản phải trả về XDCB, mua sắm TSCĐ, tiền giữ hộ và đợi thanh toán; chuyển tiền phải trả, nhận ký quỹ, phải trả cán bộ, công nhân viên; thuế và các khoản phải nộp NSNN …

Kiểm tra các thủ tục về kê khai và nộp các loại thuế theo đúng các quy định của pháp luật tại địa phương nơi đóng trụ sở chính và các chi nhánh, đơn vị phụ thuộc; kiểm tra tính hợp pháp việc sử dụng các hoá đơn, chứng từ thuế GTGT theo các quy định của Bộ Tài chính; phân loại các đối tượng để áp dụng các phương pháp tính thuế GTGT cho phù hợp (phương pháp tính trực tiếp: hoạt động kinh doanh mua, bán ngoại tệ, vàng bạc, đá quý; phương pháp khấu trừ: các hoạt động dịch vụ đơn vị còn lại).

- Đối chiếu số liệu trên BCTC với sổ tổng hợp, sổ kế toán chi tiết, sao kê; từ đó tiến hành chọn mẫu để kiểm tra chứng từ gốc và các tài liệu khác có liên quan.

- Kiểm tra việc tuân thủ quy trình XDCB, mua sắm TSCĐ; tính toán lại số phải nộp NSNN; việc trích lập và sử dụng quỹ tiền lương theo đúng các quy định; đèi víi c¸c kho¶n ph¶i tr¶ néi bé, cÇn xem xÐt kü nguån gèc ph¸t sinh c¸c kho¶n nµy vµ c«ng t¸c thanh, quyÕt to¸n. Víi c¸c kho¶n môc lín, bÊt th­êng vµ c¸c kho¶n tån ®äng l©u ngµy ch­a ®­îc gi¶i quyÕt: ph¶i xem xÐt kü hå s¬, x¸c ®Þnh nguyªn nh©n, néi dung cô thÓ vµ cã ph­¬ng ¸n xö lý cô thÓ.

- NÕu xÐt thÊy cÇn thiÕt, KTV ph¶i lÊy x¸c nhËn cña tõng chñ  nî.

- KTV kiểm toán tuân thủ đối với việc thực hiện các Luật thuế của đối tượng được kiểm toán, cụ thể:

+ Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ: đánh giá việc nghiên cứu và thực hiện các quy định về thuế có liên quan đến đơn vị; đánh giá trình tự kê khai và nộp thuế của đơn vị; đánh giá việc quyết toán thuế của đơn vị.

+ Thủ tục phân tích

Phân tích tỷ trọng số dư­ thuế còn phải nộp cuối kỳ trên tổng số thuế phải nộp NSNN;

          So sánh với năm tr­ước về tổng số thuế phát sinh trong kỳ, nếu có biến động lớn phải tìm hiểu nguyên nhân biến động bất thường;

          Phân tích những biến động về thuế do thay đổi luật thuế của nhà n­ước; do thay đổi cơ cấu sản phẩm kinh doanh của đơn vị.

+ Thủ tục kiểm toán chi tiết

Căn cứ vào Luật Thuế và các văn bản hướng dẫn để kiểm toán việc tuân thủ chính sách thuế; thủ tục kiểm toán chi tiết một số loại thuế thông dụng:

• Kiểm toán thuế giá trị gia tăng (GTGT)

* Kiểm toán xác định thuế GTGT đầu ra:

-  Kiểm tra sự biến động thuế GTGT giữa các tháng so với doanh thu.

-  Căn cứ Luật Thuế GTGT để tính toán thuế GTGT đầu ra.

-  Đối chiếu số thuế GTGT đầu ra hàng tháng trên sổ kế toán với các tờ kê khai thuế chi tiết hàng tháng.

- Đối chiếu doanh thu với hoá đơn bán hàng.

- Kiểm tra các chứng từ có liên quan đến các khoản giảm trừ doanh thu.

- Kiểm tra việc tính thuế GTGT trên hoá đơn theo chế độ hiện hành.

* Kiểm toán xác định thuế GTGT đầu vào:

-  Kiểm tra sự biến động về thuế GTGT đầu vào giữa các tháng so với chi phí.

-  Đối chiếu số thuế GTGT đầu vào hàng tháng trên sổ kế toán với các tờ kê khai thuế chi tiết hàng tháng.

-  Đối chiếu Bảng kê chi tiết thuế GTGT đầu vào được khấu trừ với các hoá đơn chứng từ để phát hiện sự sai lệch.

-  Kiểm tra các hoá đơn đầu vào có đủ điều kiện khấu trừ theo quy định.

-  Đối chiếu thời gian ghi trên hoá đơn với thời gian được phép khấu trừ.

-  Tham chiếu đến phần kiểm toán hàng tồn kho, kiểm toán TSCĐ và kiểm toán chi phí để xác định số thuế GTGT được khấu trừ.

          * Kiểm toán xác định thuế GTGT phải nộp:

          - Căn cứ kết quả kiểm toán xác định số thuế GTGT đầu ra và số thuế GTGT đầu vào để xác định số thuế GTGT phải nộp trong kỳ.

-  Đối chiếu giữa các bút toán nộp thuế trên sổ cái tài khoản thuế với chứng từ trả tiền thuế và biên lai nộp thuế của cơ quan thuế.

• Kiểm toán thuế xuất khẩu, nhập khẩu

-  Kiểm tra sự biến động của thuế xuất khẩu, nhập khẩu phải trả so với sự biến động của hàng hóa xuất khẩu, nhập khẩu.

- Kiểm tra bộ chứng từ xuất khẩu, nhập khẩu.

- Đối chiếu về tên, số l­ượng, giá giữa các chứng từ trên.

- Đối chiếu giữa Tờ khai hải quan với Biểu thuế xuất nhập khẩu.

- Đối chiếu số thuế được tính trên Tờ khai hải quan với số tiền ghi vào Tài khoản thuế xuất khẩu, nhập khẩu phải nộp.

-  Nếu là hàng miễn thuế xuất khẩu, nhập khẩu thì phải kiểm tra đối chiếu bộ chứng từ xuất khẩu, nhập khẩu với danh mục hàng miễn thuế xuất khẩu, nhập khẩu của cơ quan có thẩm quyền duyệt.

-  Nếu là hàng nhập khẩu để sản xuất hàng xuất khẩu thì phải kiểm tra số lượng hàng nhập khẩu, số l­ượng cho sản xuất sản phẩm xuất khẩu, số lượng hàng xuất khẩu, kèm theo bộ chứng từ hàng xuất khẩu. Kiểm tra thuế được hoàn lại với công văn chấp thuận hoàn thuế nhập khẩu của cơ quan có thẩm quyền, phiếu thu hoặc giấy báo có số tiền thuế hoàn lại. Kiểm tra hạch toán hoàn lại thuế nhập khẩu (ghi giảm giá trị nguyên vật liệu hay giảm giá vốn hàng bán).

-  Kiểm tra, đối chiếu các bút toán nộp thuế trên sổ cái tài khoản thuế xuất khẩu, nhập khẩu phải trả, chứng từ trả tiền thuế và biên lai thu thuế của cơ quan hải quan.

• Kiểm toán thuế thu nhập doanh nghiệp (TNDN)

-  Lập bảng tính toán thuế TNDN phải nộp:

+ Xác định thu nhập chịu thuế trong kỳ theo từng loại thuế suất.

+ Lập một bảng danh sách các chi phí có thể coi là không hợp lý, hợp lệ khi tính thuế TNDN.

-  Kiểm tra các điều kiện miễn, giảm thuế TNDN.

-  Đối chiếu giữa các bút toán nộp thuế trên sổ kế toán với chứng từ trả tiền thuế và biên lai nộp thuế của cơ quan thuế.

-  Kiểm tra các vấn đề có liên quan đến hoàn thuế thu nhập doanh nghiệp do tái đầu tư (nếu có).

• Kiểm toán thuế thu nhập cá nhân (TNCN)

-  Kiểm tra sự biến động của thuế TNCN so với sự biến động của mức lương, thưởng...

-  Tổng hợp thu nhập từ tiền lương, tiền công, tiền thưởng, các khoản thu nhập khác phải chịu thuế thu nhập cá nhân và các khoản giảm trừ của từng người cho cả năm.

-  Xác định số thuế nộp thừa, nộp thiếu của từng người.

-  Tham chiếu đến phần kiểm toán chi lương và phân chia quỹ cho cán bộ, công nhân viên để xem xét việc tính thuế.

-  Kiểm tra việc hạch toán thuế thu nhập cá nhân.

-  Đối chiếu, kiểm tra tính thống nhất giữa sổ chi tiết tài khoản thuế với kê khai thuế, quyết toán thuế.

-  Kiểm tra, đối chiếu các bút toán nộp thuế trên sổ kế toán với các chứng từ trả tiền thuế và biên lai thu thuế của cơ quan thuế.

Xác định các khoản mục vốn, quỹ được ghi nhận theo đúng các nguyên tắc kế toán, tài chính; các biến động đều phải được uỷ quyền hợp pháp hay được phê duyệt theo các quy định hiện hành.

Kiểm toán, đánh giá nguồn vốn chủ sở hữu bao gồm: Vốn của TCTD (vốn điều lệ, vốn đầu tư XDCB, thặng dư vốn cổ phần, cổ phiếu quỹ, cổ phiếu ưu đãi, vốn khác); các quỹ của TCTD (Quỹ dự trữ bổ xung vốn điều lệ; quỹ đầu tư phát triển; quỹ dự phòng tài chính; quỹ dự phòng trợ cấp mất việc làm; quỹ khen thưởng phúc lợi; Qũy khác); chênh lệch tỷ giá hối đoái; chênh lệch đánh giá lại tài sản; lợi nhuận chưa phân phối.

- Kiểm tra việc cấp vốn ban đầu, cấp bổ sung, các nguồn khác và các phê duyệt liên quan đến nguồn vốn chủ sở hữu.

- Kiểm tra việc hạch toán tăng, giảm nguồn vốn chủ sở hữu trong kỳ; đối chiếu sổ kế toán chi tiết với sổ kế toán tổng hợp; kiểm tra chứng từ gốc để xác định tính hợp lệ của nghiệp vụ (so với quy định về Quản lý tài chính và Điều lệ tổ chức và hoạt động của đơn vị); có được ghi chép đúng với chế độ kế toán hiện hành.

- Kiểm tra việc trích lập và sử dụng các quỹ có đúng với các quy định Nhà nước.

- Đối với các quỹ phát triển kinh doanh, quỹ dự trữ, quỹ khen thưởng và phúc lợi, nguồn vốn XDCB, KTV cần tiến hành các công việc sau:

+ Đối chiếu số dư đầu kỳ với BCTC đã được phê duyệt hoặc được kiểm toán của năm trước.

+ Kiểm tra các tài liệu hỗ trợ, để đảm bảo những thay đổi trong năm đối với các tài khoản này đã được sự đồng ý của cấp có thẩm quyền và được vào sổ một cách đúng đắn. 

- Kiểm tra việc đánh giá lại tài sản và tỷ giá theo các quy định của Nhà nước; đánh giá phương pháp hạch toán chênh lệch tỷ giá của đơn vị, có phù hợp với chế độ kế toán hiện hành và nhất quán; thu thập, phân tích chênh lệch tỷ giá cho số ngoại tệ còn tồn đến 31/12 theo tỷ giá quy định tại thời điểm ghi trong Bảng cân đối kế toán.

- Kiểm tra các nghiệp vụ xử lý chênh lệch đánh giá lại tài sản có được xét duyệt bởi các cơ quan có thẩm quyền; có thể kiểm tra chênh lệch đánh giá lại tài sản theo cách: đối chiếu số dư đầu kỳ với BCTC đã được duyệt, hoặc kết quả kiểm toán năm trước; đối chiếu việc đánh giá lại trong năm, với báo cáo đánh giá hoặc các tài liệu hỗ trợ khác; đồng thời, đối chiếu với công việc kiểm toán đã được thực hiện về phần kiểm toán TSCĐ; kiểm tra các tài sản đã đánh giá, được bán ra, đã được trích khấu hao hết chưa.

Khi kiểm toán đối với nguồn vốn chủ sở hữu và các quỹ, thông thường KTV sử dụng phương pháp phân tích cơ cấu nguồn vốn và các chỉ số, để đánh giá tình hình sử dụng vốn và nguồn vốn của đơn vị; xem xét tình hình tăng, giảm cơ cấu nguồn vốn, cụ thể từng trường hợp, KTV cã thÓ ®¸nh gi¸ chiÒu h­íng ph¸t triÓn cña ®¬n vÞ tèt hay xÊu.

- Kiểm toán lãi chưa phân phối: đối chiếu số dư đầu kỳ với BCTC của năm trước đã được phê duyệt, hoặc được kiểm toán; đối chiếu lãi hoặc lỗ trong năm với báo cáo lãi lỗ; đối chiếu và tính toán kiểm tra việc phân phối lãi...

Xác nhận tính đầy đủ, trung thực, hợp lý số liệu các tài khoản ngoài Bảng cân đối kế toán.

Theo các chỉ tiêu cụ thể quy định tại mẫu biểu về các chỉ tiêu ngoài Bảng cân đối của cơ quan có thẩm quyền.

Áp dụng theo các phương pháp kiểm toán như với các khoản nợ phải thu, phải trả, các khoản tiền và tài sản phản ánh trong Bảng cân đối kế toán.

KTV căn cứ môi trường kiểm soát chung (các yếu tố về quản lý, cơ cấu tổ chức, chính sách nhân sự, công tác kế hoạch,...), hệ thống kế toán, hệ thống và quy trình kiểm soát để đánh giá và quyết định sử dụng kết quả KSNB ở mức độ nào.

* Thu thập thông tin, tài liệu

- Các biên bản, báo cáo thanh tra của các cơ quan và nội bộ đơn vị.

- Các báo cáo tổng kết (quý, 6 tháng, 9 tháng và năm về công tác tín dụng).

- Các hồ sơ cho vay, sổ theo dõi của cán bộ tín dụng (CBTD) và các sổ, tài liệu, vật chứng liên quan.

- Chức năng, nhiệm vụ của KSNB và quy trình KSNB đối với hoạt động tín dụng.

- Quy định về chức năng, nhiệm vụ của các phòng tín dụng.

- Chiến lược kinh doanh của đơn vị.

* Phương pháp đánh giá

 Chủ yếu áp dụng các phương pháp kiểm toán tuân thủ: kỹ thuật điều tra hệ thống, các thử nghiệm chi tiết về kiểm soát, trao đổi, lấy ý kiến của cơ quan quản lý trực tiếp, bộ máy thanh tra của Chính phủ, NHNN.

Để quyết định áp dụng phương pháp kiểm toán thích hợp và xác định mức độ tin cậy vào kết quả KSNB, KTV vận dụng các bước như sau:

- Đánh giá môi trường kiểm soát chung, bao gồm toàn bộ các yếu tố có tính chất môi trường tác động đến quy trình hoạt động và kết quả hoạt động tín dụng; sự tồn tại và hiệu lực của các quy chế, quy trình kiểm soát của đơn vị, gồm:

+ Đặc thù về quản lý: tìm hiểu quan điểm của những người quản lý đơn vị về hoạt động kinh doanh; quan điểm về chính sách và thủ tục kiểm soát; cơ cấu quyền lực tập trung vào một người hay nhiều người...

+ Cơ cấu tổ chức: xem xét mức độ hợp lý, sự tuân thủ các nguyên tắc hoạt động và tính hiệu quả trong công tác quản lý tín dụng của đơn vị.

+ Bộ phận KSNB: cấp quản lý bộ phận KSNB; phạm vi, giới hạn nội dung được phép kiểm soát; tính độc lập có được bảo đảm; mức độ trung thực của nhân viên; năng lực kiểm soát của Kiểm soát viên.

+ Ngoài ra có thể tìm hiểu tác động của các yếu tố khác như công tác kế hoạch, chính sách nhân sự và các yếu tố bên ngoài (ảnh hưởng của cơ quan quản lý Nhà nước, trách nhiệm pháp lý...). Người đứng đầu đơn vị có nhận thức đầy đủ tầm quan trọng và sử dụng tốt hệ thống KSNB phục vụ cho hoạt động quản lý của mình. 

- Nếu môi trường kiểm soát nêu trên yếu, phản ánh hiệu quả hoạt động của hệ thống KSNB của đơn vị kém, rủi ro kiểm soát cao. Khi đó, KTV chuyển sang phương pháp kiểm toán cơ bản; điều này đòi hỏi khối lượng công việc và ch phí cho cuộc kiểm toán sẽ nhiều hơn.

- Nếu môi trường kiểm soát được đánh giá mạnh, thì rủi ro kiểm soát thấp. KTV tiến hành kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ, đánh giá các nghiệp vụ về mức độ tuân thủ quy trình KSNB. Những yếu tố cần kiểm tra để đánh giá mức độ rủi ro như bản chất kinh doanh của khách hàng, bản chất các bộ phận được kiểm toán, bản chất các hệ thống kế toán và thông tin; kiểm tra các loại nghiệp vụ phức tạp và mới, nghiệp vụ có khối lượng giao dịch lớn; cách thức phân bổ lao động theo tính chất công việc,...

Nếu rủi ro kiểm soát thấp thì đánh giá mức thoả mãn chủ yếu dựa vào sự hợp lý về cơ sở dẫn liệu lựa chọn, cân nhắc số lượng mẫu thử nghiệm với chi phí kiểm toán một cách hợp lý.

Nếu mức thoả mãn ở cấp độ cao, trung bình thì áp dụng phương pháp cập nhật kiểm tra hệ thống: kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ để đánh giá lại mức độ rủi ro kiểm soát và thực hiện mẫu thử nghiệm nhỏ để tiết kiệm thời gian và chi phí kiểm toán…

Các thử nghiệm chi tiết đối với hệ thống kiểm soát nội bộ được tiến hành để thu thập bằng chứng về sự hữu hiệu của quy chế kiểm soát và quy trình kiểm soát. Các thử nghiệm chủ yếu được thực hiện trên cơ sở kiểm tra chọn mẫu và  kết hợp với quan sát trực tiếp, phỏng vấn, đối chiếu,...

Quy chế, quy trình nghiệp vụ của từng đơn vị, có thể ảnh hướng lớn đến kết quả kinh doanh và khả năng kiểm soát của hệ thống KSNB. Công việc của kiểm toán là kiểm tra tính tuân thủ quy chế, quy trình nghiệp vụ nội bộ, mà đơn vị đã ban hành so với quy định chung, các văn bản pháp quy có liên quan tới hoạt động tín dụng do Chính phủ và NHNN đã ban hành.

* Thu thập thông tin, tài liệu

- Các văn bản pháp quy: Luật các TCTD; các quy chế, thể lệ nghiệp vụ do NHNN ban hành; các luật và văn bản có liên quan của Nhà nước và các cơ quan chức năng,... (quy chế về cho vay, bảo lãnh, cho thuê tài chính, cầm đồ, quy định về quản lý vay, trả nợ nước ngoài, quản lý ngoại hối,...).

- Quy chế, quy trình các nghiệp vụ thuộc lĩnh vực tín dụng và các văn bản hướng dẫn khác của đơn vị được kiểm toán.

- Sao kê dư nợ cho vay đến thời điểm 31/12 năm kiểm toán và đến thời điểm kiểm toán.

- Hồ sơ cho vay: trước khi yêu cầu cung cấp hồ sơ cho vay, KTV cần thực hiện các thủ tục chọn mẫu khách hàng vay nợ, ®Ó yªu cÇu đơn vị cung cÊp c¸c tµi liÖu thÝch hîp. Đoàn KTNN cần phải hình thành tiêu chí để chọn mẫu kiểm toán, đảm bảo thống nhất, đảm bảo tÝnh träng yÕu, tû lÖ thÝch hîp gi÷a giá trị dư nợ vay chọn kiểm tra/tổng giá trị dư nợ cho vay thuộc mỗi nhóm nợ. Lưu ý chọn mẫu khách hàng vay nợ phải gắn ®é lín gi¸ trÞ kho¶n vay và tính chất các khoản nợ.

* Phương pháp kiểm tra, đối chiếu

Đối chiếu các hướng dẫn cụ thể trong quy chế, quy trình nghiệp vụ của đơn vị với quy định trong văn bản pháp quy.

Nội dung đối chiếu chủ yếu về chính sách cho vay chung của đơn vị được kiểm toán; đối tượng, điều kiện (cho vay, bảo lãnh,...) biện pháp bảo đảm tiền vay, bảo đảm nghĩa vụ thanh toán, xử lý nợ xấu; quản lý rủi ro;...

Nếu phát hiện những trường hợp vượt ra ngoài quy định, cần kiểm tra xác định các nguyên nhân cụ thể.

*  Nhận xét, đánh giá

Kết thúc quy trình kiểm tra, KTV đưa ra nhận xét, đánh giá chủ yếu trên các khía cạnh sau:

- Về tính đầy đủ: §¸nh gi¸ møc ®é hoµn thiÖn, tÝnh hÖ thèng cña c¸c quy chế, quy trình kiểm soát tín dụng của đơn vị.

- Về tính hợp pháp: đánh giá mức độ phù hợp các quy chế, quy trình kiểm soát tín dụng của đơn vị víi c¸c quy ®Þnh t¹i c¸c v¨n b¶n ph¸p lÝ cña nhµ nư­íc, Ng©n hµng nhµ n­ưíc ban hµnh. Nếu có trường hợp khác các quy định tại các văn bản pháp quy, thì phải đánh giá mức độ ảnh hưởng của nó đến hiệu quả kinh doanh tín dụng (lµm gia t¨ng rủi ro, hoÆc làm giảm khối lượng tín dụng, hạn chế việc phục vụ cho sự phát triển của nền kinh tế).

* Thu thập tài liệu, thông tin

- Các văn bản chỉ đạo của NHNN về kế hoạch tăng trưởng tín dụng, Quyết định của HĐQT/HĐTV hoặc kế hoạch được NHTW giao cho từng Chi nhánh về tăng trưởng dư nợ tín dụng.

- Các văn bản triển khai các giải pháp về tăng trưởng tín dụng của NHTM theo kế hoạch được NHNN, HĐQT/HĐTV giao.

- Các báo cáo tổng quát về dư nợ; phân loại nợ và trích lập dự phòng của NHTM/chi nhánh NHTM tại từng thời kỳ và thời điểm 31/12 năm kiểm toán.

- Các báo cáo thống kê về việc phân loại dư nợ theo ngành nghề kinh doanh, loại hình cho vay (ngắn, trung, dài hạn).

- Báo cáo chuyên đề về công tác tín dụng của toàn hệ thống/chi nhánh.

- Các tài liệu có liên quan khác.

*  Phương pháp, thủ tục kiểm toán

Chủ yếu sử dụng phương pháp kiểm toán tuân thủ, đối chiếu; phân tích số liệu tổng quát, so sánh và đưa ra nhận định.

- KTV thu thập các văn bản của NHNN về chỉ đạo, điều hành thực hiện chính sách cho vay trong niên độ kiểm toán; thu thập Kế hoạch của Hội đồng thành viên hoặc Hội đồng quản trị/Đại Hội cổ công về phương án, mục tiêu kinh doanh của niên độ kiểm toán.

- So sánh thực tế thực hiện tăng trưởng cho vay với các văn bản hướng dẫn của NHNN và so với phương án mục tiêu, kế hoạch kinh doanh năm tài chính được kiểm toán; tìm ra sự khác biệt đồng thời phân tích nguyên nhân và đưa ra ý kiến đánh giá, nhận xét.

- Thực hiện thu thập các số liệu từ hệ thống, phân tích đánh giá quy mô tín dụng theo từng lĩnh vực/ ngành kinh tế đã đảm bảo đúng kế hoạch mà NHNN giao hoặc định hướng của HĐQT/HĐTV của ngân hàng hay chưa?.

- Đánh giá việc triển khai, thực hiện các giải pháp, các chương trình cho vay mà NHTM triển khai trong niên độ kiểm toán đã bám sát kế hoạch hay không? Các giải pháp của NHTM đã góp phần thực hiện chính sách tiền tệ (cụ thể là chính sách cho vay của NHNN) từng thời kỳ và trong niên độ kiểm toán như thế nào: chẳng hạn như chính sách của NHTM để góp phần cho vay hỗ trợ các chương trình mà Nhà nước khuyến khích phát triển như cho vay phát triển nông nghiệp nông thôn, cho vay hỗ trợ xuất khẩu,…

KTV tổng hợp về số liệu khái quát về tình hình chung để có quan điểm đánh giá tổng hợp. Trên cơ sở đó, KTV tiến hành kiểm tra việc chấp hành quy định cụ thể về hoạt động tín dụng của đơn vị. Nội dung đánh giá chủ yếu gồm: điều kiện tín dụng, công tác thẩm định, hồ sơ tài sản đảm bảo, mức cho vay, bảo lãnh, cho thuê, lãi suất, mức phí áp dụng; việc xử lý nợ (chuyển nợ quá hạn, gia hạn nợ, định lại kỳ hạn nợ, giãn nợ, khoanh nợ, lãi chưa thu; phát mại tài sản thu hồi nợ,...). Trường hợp đơn vị thực hiện không đúng quy định về công tác tín dụng, phải xác định nh÷ng t¸c ®éng, ¶nh hưởng cña c¸c quy ®Þnh sai cña ®¬n vÞ để phục vụ cho việc đánh giá chất lượng tín dụng.

*  Thu thập tài liệu, thông tin

- Sử dụng tài liệu, thông tin đã thu thập.

- Hồ sơ thực tế của từng nghiệp vụ tín dụng (đối với nghiệp vụ cho vay là hồ sơ cho vay, với nghiệp vụ bảo lãnh là hồ sơ bảo lãnh,... của từng món nợ) .

- Báo cáo số liệu tổng hợp thời kỳ kiểm toán về từng nghiệp vụ tín dụng

- Báo cáo phân loại nợ và trích lập dự phòng rủi ro tín dụng của đơn vị.

* Phương pháp kiểm toán

- Chủ yếu sử dụng phương pháp kiểm toán tuân thủ, kiểm tra đánh giá hệ thống KSNB về tín dụng, đối chiếu; phỏng vấn; phân tích số liệu tổng hợp.

- Chọn mẫu để kiểm tra: tuỳ thuộc lượng thời gian cho phép và yêu cầu của cuộc kiểm toán để xác định số lượng mẫu theo phân nhóm, phân tổ trong từng nghiệp vụ tín dụng, theo qui định từ đoạn 6 đến đoạn 14 CMKTNN 1530 - Lấy mẫu kiểm toán trong kiểm toán tài chính.

- Phương pháp kiểm toán một số nghiệp vụ cụ thể

•  Đối với nghiệp vụ cho vay:

Kiểm tra về từng loại hồ sơ cho vay vÒ møc ®é đảm bảo tính pháp lý, tính đầy đủ như hồ sơ vay vốn; hồ sơ giải ngân; hồ sơ kiểm soát sau, xử lý nợ và thanh lý hợp đồng tín dụng...

Nhận xét việc áp dụng đối tượng cho vay (đối tượng được cho vay, không được cho vay so với quy chế cho vay).

Kiểm tra bên đi vay vÒ møc ®é thỏa mãn c¸c điều kiện vay vốn. Phân loại các trường hợp không đủ điều kiện theo từng tiêu thức: tư cách của khách hàng vay vốn; khả năng tài chính; mục đích sử dụng vốn vay; tính khả thi và hiệu quả phương án kinh doanh, dự án đầu tư; biện pháp bảo đảm tiền vay.

Kiểm tra đánh giá việc áp dụng các phương thức cho vay cña ®¬n vÞ ®ư­îc kiÓm to¸n cã phï hîp víi c¸c quy ®Þnh cña nhµ nư­íc hiÖn hµnh. Xác ®Þnh râ nh÷ngkhách hàng không đủ tín nhiệm vÉn được vay với phương thức cho vay theo hạn mức tín dụng.

Kiểm tra việc chấp hành các quy định khác: mức cho vay, lãi suất cho vay, thời hạn cho vay, thực hiện quy định về quản lý ngoại hối khi cho vay ngoại tệ, miễn, giảm lãi vay...

Nhận xét việc kiểm tra, kiểm soát trước, trong và sau khi cho vay, xử lý nợ, gia hạn nợ, điều chỉnh kỳ hạn nợ, phát mại tài sản thu hồi nợ, thủ tục đấu giá, định giá của đơn vị được kiểm toán. Nếu việc xử lý nợ của đơn vị được xác định không đúng quy định sẽ ảnh hưởng nhiều đến việc đánh giá chất lượng nợ vay, khả năng thu hồi nợ và trích quỹ dự phòng. KTV phải tiến hành kiểm tra chi tiết và nhận xét đánh giá cụ thể về các sai phạm này.

Đối với các khoản cho vay ưu đãi và cho vay đầu tư xây dựng theo kế hoạch Nhà nước của đối tượng đi vay cÇn kiÓm tra, ®èi chiÕu víi c¸c quy ®Þnh hiÖn hµnh ®Ó ph¸t hiÖn c¸c trường hợp đối tượng vay vèn ư­u đãi kh«ng ®óng quy ®Þnh hoÆc ®i vay của Chính phủ rồi lại cho vay lại kiếm lời.

Đối với cho vay theo uỷ thác, KTV đối chiếu các quy định của pháp luật về tín dụng với các hợp đồng uỷ thác của đơn vị.

Trên cơ sở kết quả kiểm toán và việc chấp hành quy định về nghiệp vụ cho vay KTV nhận xét, đánh giá và xác định mức độ ảnh hưởng của nó tới chất lượng nợ vay.

•  Đối với nghiệp vụ bảo lãnh:

Kiểm tra tổng số dư bảo lãnh của đơn vị được kiểm toán so với mức quy định cho phép bảo lãnh; kiểm tra tình hình ký quỹ bảo lãnh.

+ Bảo lãnh vay vốn nước ngoài:

Kiểm tra, xác định đối tượng được bảo lãnh (bên được bảo lãnh) có đủ điều kiện theo quy định; kiểm tra việc chấp hành quy chế vay và trả nợ nước ngoài của Chính phủ gồm: hợp đồng vay vốn, phương án, dự án đầu tư, tài sản bảo đảm...

Kiểm tra xác định các hình thức bảo lãnh có phù hợp với thông lệ quốc tế và quy định của Chính phủ Việt Nam (lưu ý hình thức L/C mua hàng trả chậm).

Kiểm tra thời hạn bảo lãnh, thời gian vay vốn, khả năng trả nợ của bên được bảo lãnh có phù hợp, lô gích, phát hiện các dấu hiệu bất thường.

+ Bảo lãnh trong nước:

Kiểm tra, xác định bên được bảo lãnh có đủ điều kiện theo quy định như: kinh doanh có lãi; có tín nhiệm trong quan hệ tín dụng, thanh toán; có tài sản bảo đảm;...

Kiểm tra các loại hồ sơ, thủ tục bảo lãnh có đầy đủ theo quy định. Nội dung cam kết với bên nhận bảo lãnh (theo từng loại: bảo lãnh dự thầu, bảo lãnh thực hiện hợp đồng, bảo lãnh thanh toán, bảo lãnh bảo đảm hoàn trả vốn vay,...).

• Đối với nghiệp vụ cho thuê tài chính:

Kiểm tra, đánh giá bên thuê về các điều kiện cho thuê (như là đơn vị được thành lập theo pháp luật Việt Nam, sản xuất kinh doanh có lãi, tài chính lành mạnh, có dự án khả thi,..).

Kiểm tra hồ sơ xin thuê tài chính của bên đi thuê có đầy đủ theo quy định. Thời hạn thuê phải phù hợp với khả năng cho thuê, thời gian thu hồi vốn của đơn vị. Kiểm tra việc tuân thủ quy định về sử dụng nguồn vốn của Công ty cho thuê tài chính...

• Đối với dịch vụ cầm đồ:

Kiểm tra “giấy chứng nhận đủ điều kiện kinh doanh dịch vụ cầm đồ”, do chi nhánh NHNN cấp cho chi nhánh đơn vị, nếu trong điều lệ tổ chức và hoạt động của đơn vị không có dịch vụ này.

Kiểm tra, nhận xét về thủ tục cầm đồ, việc lưu giữ và xử lý vật cầm.

•  Đối với nghiệp vụ chiết khấu:

Kiểm tra việc chấp hành các quy định về chiết khấu, trong đó lưu ý các thương phiếu ®ư­îc sö dông ®Ó chiÕt khÊu cã gi¸ trÞ, ph¶i lµ nh÷ng th­ư¬ng phiÕu ®¶m b¶o cßn hiÖu lùc vÒ thêi gian vµ ®óng quy ®Þnh ph¸p luËt vÒ lưu thông hối phiếu vµ lÖnh phiÕu; kiểm tra các giấy tờ có giá về các tiêu chuẩn,điều kiện để được chiết khấu.

Kiểm tra hồ sơ, thủ tục chiết khấu trªn c¶ hai mÆt tÝnh ph¸p lý vµ tÝnh ®Çy ®ñ.

(Xem Phụ lục 02 Hướng dẫn nhận diện rủi ro và xác định các thủ tục kiểm toán chi tiết hoạt động cho vay đối với ngân hàng thương mại)

* Nhận xét, đánh giá

Dựa vào kết quả kiểm tra, KTV đưa ra nhận xét, đánh giá trên các mặt sau:

-  Nhận xét khái quát về quy mô khối lượng, chất lượng tín dụng.

- Ph¶n ¶nh các nghiệp vụ cho vay, bảo lãnh, chiết khấu,... không đúng quy định; việc chấp hành quy định các văn bản pháp quy về hoạt động tín dụng.

-  Nhận xét việc chấp hành các quy định đối với từng nghiệp vụ tín dụng.

Mục tiêu đánh giá chất lượng tín dụng, để phân loại dư nợ, phân loại số dư bảo lãnh, số dư cho thuê tài chính,... làm căn cứ để đưa ra các giải pháp ngăn chặn, hạn chế và xử lý các rủi ro, nhằm bảo đảm an toàn tín dụng và là cơ sở để trích lập quỹ dự phòng.

* Thu thập tài liệu, thông tin

- Các văn bản quy định của NHNN, của nội bộ NHTM về chính sách phân loại nợ, trích lập dự phòng.

- Báo cáo phân loại nợ, trích lập dự phòng rủi ro tín dụng theo các quý, năm (lưu ý các thời điểm quan trọng là ngày 30/11 và 31/12 của niên độ được kiểm toán) theo quy định của NHNN, của đơn vị... trong trường hợp cần thiết có thể tham chiếu lấy tham báo cáo phân loại nợ và trích lập dự phòng của thời điểm kiểm toán để so sánh, đánh giá.

- Sổ theo dõi, báo cáo chuyên đề, báo cáo thống kê của phòng chuyên môn về nghiệp vụ tín dụng.

- Cân đối tài khoản của đơn vị và các chi nhánh tại các thời điểm phân loại nợ và trích lập dự phòng (lưu ý tại thời điểm 30/11 niên độ kiểm toán) và các tài liệu có liên quan khác.

* Phương pháp và thủ tục kiểm toán việc phân loại nợ

• Đối với nghiệp vụ cho vay

+ Kiểm toán tổng hợp việc phân loại nợ

Kiểm toán trên file báo cáo phân loại nợ để đánh giá những trường hợp có thể sai sót như:

- Kiểm toán tổng hợp tại mỗi Chi nhánh và trên Trụ sở chính của NHTM được kiểm toán nhằm xác định đúng số liệu tổng hợp về phân loại nhóm nợ của Chi nhánh/toàn hệ thống. KTV cần đối chiếu số dư nợ trên Biểu phân loại nợ với số dư trên tài khoản cân đối kế toán tại mỗi thời điểm;

- Kiểm toán, xác định trên toàn hệ thống/Chi nhánh việc 01 (một) khách hàng vay tại nhiều Chi nhánh trực thuộc của NHTM đó, theo quy định thì tất cả các khoản vay của khách hàng đó tại Các chi nhánh phải được xếp cùng một nhóm nợ có mức độ rủi ro cao nhất.

- Đối chiếu thông tin CIC đối với các khách hàng có vay tại nhiều NHTM để phân loại nợ và trích lập dự phòng bởi lẽ: theo quy định hiện hành thì toàn bộ các khách hàng phải được phân loại theo nhóm nợ cao nhất dựa vào thông tin CIC.

+ Kiểm toán chi tiết việc phân loại nhóm nợ

- Phân tích, đánh giá để chọn mẫu khoản vay cần kiểm tra chi tiết việc phân loại nợ (trên cơ sở hồ sơ tín dụng đã chọn, đồng thời có thể chọn thêm các hồ sơ không kiểm toán đầy đủ mà chỉ kiểm toán việc trích lập dự phòng).

- Cách kiểm tra chi tiết đối với các trường hợp phân loại theo định lượng: thực hiện việc đối chiếu kỳ trả nợ theo hợp đồng và ngày trả nợ của khách hàng từ đấy tính ra được khách hàng đã trả nợ có đúng theo lịch trả nợ không? để điều chỉnh cho phù hợp theo quy định chuyển nhóm nợ về mặt định lượng.

- Cách kiểm tra chi tiết đối với các trường hợp sử dụng phân loại nợ theo định tính:

Kiểm tra lại hệ thống các chỉ tiêu chấm điểm của NHTM có đảm bảo tính phù hợp với các nhóm ngành nghề khác nhau không và chính xác hay không, đã được NHNN chấp thuận hay không.

Kiểm tra lại các khâu từ khâu nhập dữ liệu thông tin tài chính, phi tài chính đã đảm bảo tính chính xác và hợp lý hay chưa;

Phân tích, đánh giá bảng chấm điểm của chi nhánh, chọn mẫu hồ sơ khách hàng (yêu cầu chi nhánh cho vào phần mềm để chấm điểm lại). Thực hiện chấm điểm lại các khoản mục có trong số lớn và các khoản mục có nghi ngờ, từ đó tính lại tổng điểm.

 Đối chiếu nhóm nợ của chi nhánh với thông tin có liên quan trên CIC tại cùng thời điểm.

- Trên cơ sở kết quả kiểm tra KTV phải phân tích kỹ khoản nợ, để phân nhóm cho phù hợp và đánh giá khả năng thu hồi các khoản nợ, bao gồm: nợ quá hạn/nợ xấu nhưng có khả năng thu hồi, nợ quá hạn/nợ xấu khó có khả năng thu hồi, hoặc không có khả năng thu hồi.

Nguyên nhân nợ xấu phải được phân tích rõ để làm cơ sở đánh giá khả năng thu hồi (phân tích khả năng tài chính và tính hoạt động của khách hàng). Số tiền có thể thu nợ từ tiền bán hàng, dịch vụ của bên vay; số tiền có thể thu được từ phát mại tài sản đảm bảo; số tiền không thu được...

KTV đồng thời thực hiện kiểm tra, nhận xét lãi cho vay chưa thu được hạch toán ngoại bảng (theo quy định hiện nay là lãi của những khoản nợ từ nhóm 2 đến nhóm 5). KTV cần xác định số lãi cho vay chưa thu từ số liệu trên tài khoản ngoại bảng, tính số lãi chưa thu của nợ trả theo phương thức trả lãi cùng nợ gốc,... đối chiếu số liệu hạch toán lãi cho vay chưa thu được trên tài khoản kế toán ngoại bảng với báo cáo thống kê, báo cáo theo mẫu do đơn vị lập cho kiểm toán để phân tích lãi treo theo các nguyên nhân khách quan, chủ quan đối với khách hàng và đối với đơn vị.

•  Kiểm toán nghiệp vụ bảo lãnh

+ Kiểm toán doanh số bảo lãnh, số tiền đã thanh toán trong kỳ kiểm toán, số dư cuối kỳ. Căn cứ để kiểm toán là số liệu hạch toán nhập, xuất tài khoản ngoại bảng; số tiền phải trả thay ở tài khoản nội bảng (số tiền đã thanh toán bằng doanh số xuất tài khoản ngoại bảng, trừ đi doanh số xuất tương ứng với số tiền trả thay, cộng với số tiền khách hàng đã trả đơn vị về số tiền đơn vị trả thay).

+ Kiểm tra, nhận xét chất lượng số dư bảo lãnh cuối kỳ kiểm toán: Căn cứ vào các báo cáo, sổ sách và phiếu điều tra; xem xét giá trị vật tư, hàng hoá, dịch vụ tương ứng với số dư bảo lãnh (trường hợp bảo lãnh mua hàng trả chậm ngắn hạn); xem xét tình hình hoạt động, hiệu quả của dự án đầu tư; nguồn tiền để thanh toán cho bên nhận bảo lãnh từ khấu hao, lợi nhuận, nguồn khác (trường hợp bảo lãnh trung, dài hạn mua trả chậm thiết bị, công nghệ); xem xét việc thực hiện các nghĩa vụ của bên được bảo lãnh (trường hợp bảo lãnh dự thầu, thực hiện hợp đồng...).

+ Đối với các trường hợp trả thay phải phân tích kỹ nguyên nhân, nguồn thu và giá trị tài sản bảo đảm, ước tính số tiền có thể thu từ phát mại tài sản và nguồn khác.

•  Kiểm toán nghiệp vụ cho thuê tài chính

+ Kiểm tra, nhận xét tình hình, hiệu quả sử dụng tài sản thuê.

+ Kiểm tra nguồn trả tiền thuê của bên thuê từ việc sử dụng tài sản thuê và nguồn khác.

+ Đối với trường hợp chậm trả tiền thuê, phải phân tích rõ nguyên nhân, dự kiến khả năng thu hồi từ tiền bán tài sản cho thuê hoặc cho bên khác thuê.

•  Kiểm toán dịch vụ cầm đồ

+ Đối chiếu số tiền ứng với giá trị vật cầm.

+ Đối với số tiền ứng quá thời hạn thanh toán phải phân tích nguyên nhân vì sao chưa bán được vật cầm, dự kiến số tiền thu được từ việc bán vật cầm đồ tương ứng.

•  Kiểm toán nghiệp vụ chiết khấu

+ Trường hợp đơn vị có quyền truy đòi nếu đến hạn thanh toán thương phiếu, nhưng bên có nghĩa vụ thanh toán không trả đủ tiền: Phân tích khả năng tài chính của khách hàng chiết khấu và khả năng trả tiền của bên có nghĩa vụ thanh toán.

+ Trường hợp đơn vị không có quyền truy đòi: phân tích khả năng trả tiền của bên có nghĩa vụ thanh toán, đưa ra mức độ rủi ro có thể xảy ra đối với từng loại thương phiếu, giấy tờ có giá.

Mục đích để xác định đơn vị đã trích lập và xử lý rủi ro tín dụng dụng đã tuân thủ theo các quy định của NHNN và đã đúng với tình hình hoạt động và  khả năng trả nợ của khách hàng hay chưa? Trên cơ sở kết quả phân loại nhóm nợ, tiến hành kiểm toán việc trích lập và sử dụng dự phòng của đơn vị.

• Kiểm toán trích lập dự phòng

Trên cơ sở thu thập các thông tin, tài liệu có liên quan về việc phân loại nợ và trích lập dự phòng (tương tự các thông tin như mục 3.3.5), KTV cần thực hiện các bước kiểm toán trích lập dự phòng như sau:

+ Kiểm toán tổng hợp việc trích lập dự phòng

- Kiểm tra, đối chiếu số liệu dự phòng cần phải trích lập tại ngày 30/11 năm kiểm toán với số dư nguồn dự phòng đã hạch toán tại ngày 31/12 của năm trên cân đối kế toán (sau khi đã loại trừ ảnh hưởng của việc sử dụng quỹ dự phòng trong tháng 12 của năm đó);

- Đối chiếu và tính toán lại các khoản trích lập dự phòng chung và dự phòng cụ thể trên báo cáo và số liệu đã được hạch toán trên số tổng hợp và số chi tiết và trên cân đối kế toán, xem xét việc ghi sổ đã khớp đúng với các bảng tổng hợp và chi tiết về số liệu dự phòng.

- Kiểm toán tổng hợp toàn bộ tài sản thế chấp để sử dụng làm tài sản đảm bảo trong việc tính trích lập dự phòng.

- Kiểm toán tổng hợp về cách tính toán trích lập dự phòng; các công thức tính toán; số liệu khấu trừ tài sản đảm bảo,…lưu ý về dự phòng chung chỉ tính toán từ nợ nhóm 1 đến nhóm 4; nếu có điều chỉnh nhóm nợ thì đồng thời phải tính toán lại số liệu dự phòng chung. Kiểm tra xem xét công thức tính toán có thực hiện tính riêng tài sản đảm bảo của các khoản vay theo từng hợp đồng không?...

+ Kiểm toán chi tiết việc trích lập dự phòng

- Trên cơ sở kết quả kiểm toán chi tiết về phân loại nhóm nợ như đã nêu trên; KTV xác định lại số dự phòng phải trích sau khi phân lại nhóm nợ; thưc hiện kiểm toán chi tiết xác định lại giá trị tài sản đảm bảo khấu trừ, tỷ lệ khấu trừ cho từng HSTD để tính toán lại số dự phòng cần phải trích theo mỗi HSTD.

- So sánh số tiền thực trích của đơn vị được kiểm toán với kết quả tính toán của KTV. Nếu có chênh lệch lớn cần xem xét kỹ, tính toán lại. Kết quả cuối cùng lấy theo đánh giá và tính toán của KTV.

•  Kiểm tra việc xử lý rủi ro tín dụng từ quỹ dự phòng

+ Kiểm tra các trường hợp được xử lý nợ từ nguồn dự phòng có đúng đối tượng, đúng chế độ, có đủ hồ sơ theo quy định. Việc thực hiện quy chế và quy trình làm việc của Hội đồng xử lý rủi ro có đúng quy định Nhà nước.

+ Kiểm tra đánh giá việc đôn đốc thu hồi nợ sau khi đã xử lý rủi ro. Lưu ý kiểm tra để xác định nguyên nhân gây ra nợ xấu phải xử lý rủi ro; tránh tình trạng ngân hàng dùng biện pháp xử lý rủi ro để che đậy số nợ xấu trong nội bảng và trách nhiệm của người quản lý, giám sát cho vay.

Nếu có sai phạm thì KTV loại trừ số tiền xử lý sai, yêu cầu đơn vị có biện pháp giải quyết, hạch toán lại số tiền đã xử lý nợ không đúng vào tài khoản nội bảng.

+ Kiểm tra số tiền thu hồi được đã hoàn nhập vào thu nhập bất thường trong kỳ kiểm toán.

- Kiểm toán đánh giá tổng quát số liệu về bán nợ của năm kiểm toán; so sánh với năm trước và so ánh với kế hoạch được giao để phát hiện những đột biến, bất thường và cần làm rõ nguyên nhân của những đột biến (nếu có).

- Chọn mẫu một số hồ sơ bán nợ để kiểm toán, đánh giá việc tuân thủ quy định về bán nợ; kiểm toán đánh giá chi tiết trên các nội dung như sau:

+ Đánh giá về tính đầy đủ của hồ sơ bán nợ; tính đảm bảo của điều kiện khoản nợ được bán theo quy định.

+ Đánh giá về giá bán nợ thông qua việc xác định việc trích lập dự phòng rủi ro cụ thể tại thời điểm bán nợ .

(Theo quy định về bán nợ cho VAMC: giá bán nợ bằng số dư nợ - số dự phòng cụ thể đã trích; nếu số dự phòng cụ thể xác định tại thời điểm bán nợ không đúng thì dẫn đến giá bán không chính xác).

+ Kiểm tra, đánh giá việc thực hiện các nội dung ủy quyền quản lý khoản nợ sau khi đã bán cho VAMC: quản lý và hạch toán thu nợ gốc, nợ lãi của khoản nợ đã bán cho VAMC như thế nào (theo quy định hiện hành số thu được phải hạch toán phải trả VAMC).

- Kiểm toán đánh giá tổng quát số liệu về miễn giảm lãi của năm kiểm toán; so sánh với năm trước và so sánh với kế hoạch được giao để phát hiện những đột biến, bất thường và cần làm rõ nguyên nhân của những đột biến (nếu có).

- Chọn mẫu một số hồ sơ miễn giảm lãi trong niên độ để kiểm toán, đánh giá việc tuân thủ quy định về bán nợ; kiểm toán đánh giá chi tiết về tính đầy đủ của hồ sơ miễn giảm lãi; tính đảm bảo của điều kiện khoản nợ được miễn giảm lãi theo quy định. (KTV cần bám sát vào các quy định nội bộ về trình tự, thủ tục điều kiện để được miễn giảm lãi; tránh việc lợi dụng miễn giảm lãi thiếu căn cứ, không thống nhất).

- Xác nhận về doanh thu, thu nhập trong năm tài chính của đơn vị được kiểm toán đã được trình bày một cách  đầy đủ, hợp lý, kịp thời và trung thực trên BCTC;

- Tất cả các nguồn thu được hạch toán phải  phù hợp với nguyên tắc kế toán, chuẩn mực kế toán và phải được phân loại phù hợp trong BCTC.

Xác nhận tính kịp thời, đầy đủ, hợp lý các khoản thu của đơn vị theo chế độ kế toán và tài chính được áp dụng; tuỳ thuộc vào quy chế, chế độ tài chính, mỗi loại hình tổ chức TCNH có các quy định về các khoản thu khác nhau. Căn cứ vào quy chế, chế độ tài chính và thực tế hoạt động của các đơn vị để kiểm tra các khoản thu gồm:

- Thu nhập lãi và các khoản thu nhập tương tự bao gồm: thu lãi cho vay; thu từ nghiệp vụ bảo lãnh; thu từ nghiệp vụ cho thuê tài chính; thu khác về hoạt động tín dụng (đối với các ngân hàng); các khoản kinh phí được Nhà nước cấp…

- Thu nhập từ hoạt động dịch vụ gồm: thu về dịch vụ thanh toán; thu từ dịch vụ thẻ; thu về dịch vụ ngân quỹ…

- Thu nhập từ hoạt động kinh doanh ngoại hối: thu từ kinh doanh ngoại hối trong nước và quốc tế; thu từ mua bán kinh doanh ngoại tệ; thu từ các dịch vụ khác từ ngoại hối …

- Thu nhập từ mua, bán chứng khoán kinh doanh, chứng khoán đầu tư.

- Thu nhập từ hoạt động góp vốn, mua cổ phần.

- Các khoản thu nhập khác: là những khoản thu nhập mà đơn vị không dự tính được, hoặc có dự tính nhưng ít có khả năng thực hiện, hoặc những khoản thu không mang tính chất thường xuyên, gồm:

+ Thu nhập về nhượng bán, thanh lý TSCĐ.

+ Thu tiền phạt vi phạm hợp đồng.

+ Thu từ các khoản nợ khó đòi đã xử lý xoá nợ.

+ Thu từ các khoản nợ phải trả không xác định được chủ.

+ Các khoản thu nhập kinh doanh của những năm trước bị bỏ sót năm nay phát hiện ra.

+ Thu hoàn nhập dự phòng đã trích từ chi phí theo quy định.

 Các khoản giảm doanh thu của đơn vị theo quy định của mỗi loại hình được kiểm toán.         

Đối với các doanh nghiệp hoạt động kinh doanh bảo hiểm (xem Phụ lục số 06); Bảo hiểm tiền gửi (xem Phụ lục số 07);  Bảo hiểm xã hội Việt Nam (xem Phụ lục số 08); Công ty Chứng khoán (xem Phụ lục số 09).

Trên cơ sở các văn bản pháp lý quy định về doanh thu, thu nhập của mỗi loại hình  đơn vị (căn cứ thu, mức thu, tỷ lệ thu, thời điểm phát hành hoá đơn, thời điểm hạch toán ghi nhận doanh thu...), KTV xác định việc tuân thủ các quy định hạch toán; kiểm tra, xác nhận số liệu dựa, trên 5 cơ sở dẫn liệu về tính có thật, tính đầy đủ, tính đúng kỳ, phân loại và đánh giá thông qua các bước kiểm tra chi tiết, cụ thể:

- KTV phân chia tài khoản doanh thu, thu nhập theo từng nghiệp vụ để kiểm tra chi tiết; kiểm tra sự có thực của các nghiệp vụ và đảm bảo các khoản thu phải hợp pháp (hợp lý, hợp lệ và thực tế); kiểm tra việc ghi chép hạch toán kịp thời, đầy đủ các nghiệp vụ bằng cách đối chiếu chứng từ gốc với sổ phụ và ngược lại; kiểm tra tính chính xác của số liệu bằng cách tính toán lại.

- KTV kiểm tra các tài khoản doanh thu, thu nhập trong sổ kế toán và ghi nhận các sự khác biệt lớn giữa các tháng trong năm; xác định nguyên nhân các chênh lệch lớn và các bút toán điều chỉnh; so sánh với năm trước và xác định mức độ khác biệt do khối lượng kinh doanh hay các lý do khác.

- Kiểm tra tính chất đúng đắn của việc hạch toán vào các tài khoản theo quy định; một vấn đề rất quan trọng là KTV phải kiểm tra các khoản doanh thu, thu nhập không được ghi chép vào sổ kế toán, hoặc phản ánh sai tài khoản. Các phương pháp kiểm tra chủ yếu được sử dụng gồm:

+ Các nghiệp vụ ghi giảm chi phí trong kỳ

+ Các nghiệp vụ thu tiền bất thường, hoặc có nội dung không rõ ràng.

+ Các khoản phải trả trong kỳ: Nhân viên đơn vị có thể ghi chép các khoản thu nhập bất thường sang các khoản phải trả, các tài khoản trung gian, từ đó sẽ tìm cách biển thủ, hoặc phục vụ cho một ý đồ nào khác.

+ Các khoản thu năm nay, nhưng  hạch toán vào tài khoản khác để giấu doanh thu, hoặc phản ánh vào thu nhập năm sau.

- Kiểm toán về doanh thu thường sử dụng phương pháp chọn mẫu; vì vậy, khi kiểm toán doanh thu, thu nhập ngoài việc chọn mẫu các khoản lớn, đủ để đại diện cho tổng thể, KTV cần tiến hành kiểm tra bản chất của sự việc.

Ngoài ra, KTV cần thu thập các Biên bản quyết toán thuế của cơ quan thuế, trong niên độ kế toán (được kiểm toán) làm tài liệu tham khảo, đối chiếu, so sánh số liệu của các tư liệu này với BCTC...

Kiểm toán chi phí để đưa ra sự xác nhận về tính đầy đủ, hợp lý và hợp pháp của các khoản chi phí trong năm tài chính của đơn vị; đồng thời , xác định sự tuân thủ các chuẩn mực, nguyên tắc kế toán và phân loại phù hợp theo quy định.

Xác định tính đúng đắn, trung thực, hợp lý, hợp lệ các chi phí của đơn vị theo đúng chế độ quản lý tài chính được áp dụng.

- Đối với các TCTD: Chi phí lãi và các chi phí tương tự, chi phí hoạt động dịch vụ, chi phí từ kinh doanh ngoại hối, chi phí từ mua bán chứng khoán kinh doanh, chi phí từ mua bán chứng khoán đầu tư, chi phí hoạt động khác, chi phí dự phòng rủi ro tín dụng, chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp...

- Đối với các doanh nghiệp kinh doanh nghiệp vụ bảo hiểm: các khoản chi bồi thường nghiệp vụ bảo hiểm, chi tái bảo hiểm, chi hoa hồng, chi phí quản lý đại lý, chi dự phòng, chi phí cho nhân viên, các khoản chi trả nghiệp vụ (đối với Bảo hiểm xã hội và Bảo hiểm tiền gửi)...

Kiểm tra chi tiết, đối chiếu tổng hợp; xem xét các tài khoản trong mối quan hệ  qua lại và tính kỳ hạn, thời hạn. Kiểm tra từng nội dung cụ thể:

- Kiểm tra việc chấp hành quy chế tài chính của doanh nghiệp đã được Chính phủ ban hành và các hướng dẫn thực hiện.

- Kiểm tra việc chi trả lãi tiền gửi, tiền vay, lãi từ việc phát hành các giấy tờ có giá, gắn với việc kiểm tra nguồn vốn (đối với các ngân hàng).

- Kiểm tra các khoản chi về bồi thường bảo hiểm gốc (đối với doanh nghiệp bảo hiểm) tính đầy đủ, hợp pháp của hồ sơ bồi thường theo quy tắc của từng nghiệp vụ bảo hiểm, đặc biệt lưu ý các tài liệu và vấn đề sau: ảnh chụp không ghi ngày tháng, không rõ các sự cố bị hỏng vỡ, các chứng cứ xác định xe cơ giới bị tai nạn (biển số, số máy, các vết nứt, vỡ…); thiếu thông báo cho khách hàng đến nhận tiền; thiếu biên bản thu hồi phụ tùng thay thế; tính toán bồi thường không loại trừ các yếu tố phải loại trừ theo quy định; giá phụ tùng thay thế không hợp lý; tính lôgic của các tài liệu trong hồ sơ bồi thường; biên bản giám định của giám định viên độc lập trong một số trường hợp bắt buộc.

- Rà soát lại các khoản chi về nghiệp vụ thanh toán và ngân quỹ.

- Kiểm tra chi phí cho nhân viên:

+ Trích lập và sử dụng quỹ tiền lương; kế hoạch kinh doanh, quyết toán các chỉ tiêu kế hoạch kinh doanh gắn với chế độ tiền lương, tiền thưởng. Kiểm toán viên tính toán, xác định lại quỹ lương theo đơn giá tiền lương được duyệt và mức khống chế tối đa. Trong nội dung này, yêu cầu KTV phải có đánh giá về hệ thống KSNB: các hoạt động kinh doanh chủ yếu; các chính sách kế toán về tiền lương có phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành; đánh giá kiểm soát nội bộ đối với việc quản lý tiền lương, nhất là đánh giá việc hướng dẫn xây dựng, phê duyệt quỹ lương kế hoạch và hướng dẫn việc quyết toán quỹ lương thực hiện của cơ quan cấp trên (nếu có) ...

+ Các chi phí khác cho nhân viên trích nộp bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, kinh phí công đoàn, trợ cấp thôi việc...có đúng theo quy định nhà nước. Xác định số phải nộp theo chế độ, đối chiếu với số liệu kế toán đã trích nộp để phát hiện đúng sai.

+ Mức chi trang phục giao dịch có phù hợp tiêu chuẩn đã được quy định, kể cả các trường hợp đã được hưởng tiêu chuẩn bảo hộ lao động.

- Các khoản chi về tài sản:

+ Mua sắm công cụ lao động, chi thuê tài sản..., phải có các thủ tục phê duyệt và đảm bảo theo tiêu chuẩn Bộ Tài chính quy định.

+ Kiểm tra tính đầy đủ, hợp lý, hợp lệ của hồ sơ, thủ tục (dự toán, hợp đồng thi công, quyết toán, biên bản nghiệm thu bàn giao...) và phân cấp chi tiêu, quyết toán theo điều lệ tổ chức và hoạt động, quy chế tài chính...

Kiểm tra giá trị quyết toán: so sánh khối lượng xây dựng, sửa chữa thực tế với dự toán, thiết kế; đơn giá vật liệu, nhân công theo đơn giá XDCB tại địa phương; các loại chi khác phải có hoá đơn, chứng từ với giá cả phù hợp với thị trường từng thời gian.

+ Đối chiếu với các quy định để xác định trong các khoản chi về tài sản có khoản nào không phù hợp, cần thiết phải loại ra khỏi chi phí không.

- Các khoản chi khác: các khoản chi này phải đảm bảo đủ chứng từ hợp lệ, hợp pháp, được phê duyệt của lãnh đạo theo phân cấp và trên cơ sở định mức nhà nước quy định. Phát hiện những trường hợp chi có nội dung chi ở các mục chi trên, nhưng hạch toán vào tài khoản này; đã hạch toán chi phí, nhưng thực tế chưa chi; những khoản không được phép hạch toán vào chi phí theo quy định hiện hành.

- Các khoản dự phòng đối với các ngân hàng (dự phòng giảm giá chứng khoán, dự phòng giảm giá vàng, ngoại tệ; dự phòng rủi ro tín dụng): kiểm tra việc phân loại, xác định dự phòng, tỷ lệ trích lập dự phòng, xử lý các khoản dự phòng, hoàn nhập dự phòng khi kết thúc năm tài chính của đơn vị.

- Các khoản dự phòng đối với các doanh nghiệp bảo hiểm (dự phòng phí chưa được hưởng, dự phòng bồi thường; các khoản dự phòng có dao động lớn;..); kiểm tra, xem xét nguyên tắc, cơ sở trích lập các khoản dự phòng có đúng chế độ quy định và các tài liệu, chứng từ hợp lý chứng minh cho việc tính toán trích lập dự phòng.

- Các khoản chi phí bất thường: kiểm tra các hồ sơ liên quan, biên bản của Hội đồng xử lý và phải được giám đốc và kế toán trưởng của đơn vị phê duyệt kèm theo các chứng từ, văn bản có liên quan...

Đánh giá nhận xét về kết quả kinh doanh có được xác định đúng đắn phù hợp với doanh thu thu nhập và chi phí trong kỳ, phản ánh đầy đủ, trung thực trên BCTC. Trên cơ sở đó có thể xác định lại các nghĩa vụ phải thực hiện với NSNN và việc trích lập các quỹ. Bên cạnh đó việc xác định kết quả kinh doanh còn đánh giá mức độ hoàn thành kế hoạch, đánh giá tính hiệu quả trong hoạt động kinh doanh của đơn vị

Việc kiểm toán kết quả hoạt động kinh doanh phải dựa trên cơ sở đã có kết quả kiểm toán của việc kiểm toán doanh thu, chi phí đã thực hiện. Nội dung kiểm toán kết quả kinh doanh về cơ bản là kiểm tra các phương pháp tính toán và việc thực hiện các phép tính toán của KTV sau đó so sánh với số liệu trên báo cáo tài chính của đơn vị.

Chủ yếu áp dụng các phương pháp tính toán thích hợp để xác định kết quả kinh doanh của đơn vị; kiểm tra sự phù hợp giữa doanh thu, thu nhập với chi phí trong một kỳ hoạch toán, phân tích kết quả kinh doanh, đánh giá tính hiệu quả về hoạt động kinh doanh của đơn vị.

  Để kết luận kiểm toán có tính thuyết phục, hợp lý và khả thi, KTV cần lựa chọn và sử dụng các tiêu chí đánh giá theo qui định hiện hành và phù hợp với thực tế và loại hình đơn vị được kiểm toán.